האם כלל תמורת המניות הינה דיבידנד בידי המערער
93. פקיד השומה קבע כאמור בצו כי כלל התמורה ששולמה בעד המניות שנרכשו ברכישה עצמית על ידי החברה היא בגדר דיבידנד שקיבל המערער, ובכך אימץ את הגישה השנייה שפורטה בחוזר 2/2018. בחוזר האמור צוין אמנם כי בנסיבות של מכירת כלל הזכויות של אחד מבעלי המניות "הנטייה" תהיה לבחור בגישה השנייה, ואולם לא בואר מדוע יש לבכר את הגישה השנייה על פני הגישה הראשונה, ומדוע הגישה השנייה מתאימה יותר לענייננו מבחינת המהות הכלכלית.
94. כזכור טען המערער בסיכומיו, לחילופי חילופין, כי יש לאמץ את הגישה הראשונה שהובעה בחוזר 2/2018, ולקבוע שמחצית תמורת הרכישה בלבד מהווה דיבידנד בידי המערער. בהודעה המתוקנת של נימוקי השומה טען פקיד השומה כי לחילופין יש לאמץ את הגישה הראשונה שהובעה בחוזר 2/2018. פקיד השומה לא ביאר במהלך ההליך שלפני מדוע יש לטעמו לבכר את הגישה השנייה שהוצגה בחוזר, על פני הגישה הראשונה, ומדוע היא תואמת יותר את הנסיבות (יתכן שגישה זו נבחרה בהקבלה לאופן חיובו במס של האח על רווח ההון).
95. בפרשת ברנובסקי אימץ כזכור בית המשפט את הגישה הראשונה, וקבע כי יש לראות את החברה כמחלקת דיבידנד לכלל בעלי המניות, ואת בעל המניות הנותר כרוכש את מניותיו של בעל המניות המוכר באמצעות כספי הדיבידנד שקיבל לידיו.
96. לטעמי אין סיבה לבכר את הגישה השנייה על פני הראשונה. לא זו אף זו. כדי להימנע מכפל מס בעקבות תשלום מס על אותם העודפים, הן במסגרת רווח ההון המחושב בידי האח, הן במסגרת דיבידנד שבו מחויב המערער, ראוי לטעמי לאמץ את הגישה הראשונה, ולקבוע כי המהות הכלכלית בענייננו היא חלוקת דיבידנד לשני בעלי המניות עובר למכירה, ותוך כדי כך רכישת זכויותיו של האח על ידי המערער, בכספי הדיבידנד שקיבל מהחברה. בהתאם לגישה האמורה יש לראות בחברה כמחלקת 13.5 מיליון ₪ דיבידנד לשני בעלי מניותיה, למערער ולאחיו, ואת המערער כרוכש את מניותיו של אחיו בכספי הדיבידנד שקיבל. כפועל יוצא יחויב המערער במס על דיבידנד שסכומו 6,750,000 ₪.
סיכום
97. אשר על כן, אני דוחה את הערעור. יחד עם זאת, אני מקבלת את טענתו החילופית של המערער, שלפיה יש לחייבו בדיבידנד בגובה מחצית בלבד מתמורת המניות. השומה שערך פקיד השומה תתוקן כך שהמערער יחויב במס על דיבידנד בסכום של מחצית התמורה ששולמה בעד מניותיו של האח בחברה, 6,750,000 ₪.
98. בצו השומה נקבע קנס גירעון, לפי סעיף 191(ב) בפקודת מס הכנסה, ואולם פקיד השומה הסכים בסיכומיו, בהגינותו, לקבלת הערעור בנקודה זו, לאור הקביעות שנקבעו בפרשת בית חוסן, ועל כן מתקבל הערעור בנקודה זו.
99. בנסיבות העניין, טיבה של המחלוקת, ודחיית עמדתו של פקיד השומה, לא מצאתי שיש לחייב את המערער בתשלום הוצאותיו של המשיב, ולפיכך יישא כל צד בהוצאותיו.