[...]
האפשרות לעצב עסקה במונחים של 'ויתור על זכות' או 'מכירת זכות', אין בה כדי להפכה לעסקה הונית ואין בה כדי לשלול את אופייה הפירותי.
[...]
אלה גם אלה צריכים להיבחן על פי מהות הפירצה - קרי, אם התשלום נועד לפצות על הפגיעה הצפויה בפירות ההכנסה, או שמא במקור ההכנסה עצמו" (פסקה 45 לפסק דינו של השופט י' עמית; וראו גם עניין ניסים פסקה 7 לפסק דינה של השופטת א' חיות).
בענייננו, חרף ניסיונם של המערערים לשוות להסכם אי-התחרות אופי של עסקה הונית, סבורני כי לאמיתו של דבר התקבול שקיבל כהנא נועד לפצות על הפירצה שעניינה הפגיעה האפשרית בפירות שיפיק מהונו האנושי ולא בגין גדיעת מקור ההכנסה עצמו, ולמצער לא עלה בידם של המערערים להוכיח אחרת.
- לבסוף, בשולי הדיון בנקודה זו, אעיר כי איני מוצא ממש בטענת המערערים כי משמעות פסק דינו של בית המשפט המחוזי היא כי הכנסה מהסכם אי-תחרות עם בעלים של תאגיד לעולם תסווג כפירותית. פסק הדין צועד בסוגיה זו בעקבות אמות המידה שהותוו בעניין ברנע: ככלל תניית אי-תחרות לא תעלה לכדי "גדיעת העץ", וההכנסה בגינה תסווג כהכנסה פירותית, אך ייתכנו מקרים, שהינם אכן נדירים וחריגים, שבהם תניית אי-התחרות תעלה לכדי "גדיעת העץ" וההכנסה בגינה תסווג כהונית, וכי השאלה האם תניית אי-התחרות עולה לכדי גדיעת העץ "היא שאלה שבעובדה התלויה בנסיבותיו של כל מקרה ומקרה" (עניין ברנע, פסקה 55 לפסק דינו של השופט י' עמית). בניגוד לטענתם של המערערים, פסק דינו של בית המשפט המחוזי לא סגר את הדלת בפני האפשרות כי בנסיבות עובדתיות מסוימות (חריגות ונדירות) ההכנסה מהסכם אי-תחרות תסווג כהונית.
- סיכומו של דבר: סבורני כי יש לסווג את התקבול שקיבל כהנא כהכנסה פירותית ולמסותה בהתאם.
- ג. סעיף 89(ג)לפקודת מס הכנסה: "פירותי והוני - פירותי עדיף"
- כפי שצוין לעיל, בסעיף 89(ג) לפקודת מס הכנסה נקבע מנגנון, אשר כונה בפסיקה מנגנון "שובר שוויון", לפיו, כאשר עסקינן ברווח בעל מאפיינים הוניים ופירותיים מעורבים, יש לראות ברווח האמור כהכנסה פירותית: "פירותי והוני - פירותי עדיף" (עניין ברנע פסקאות 22,27,62, ו-66 לפסק דינו של השופט י' עמית; עניין כץ, פסקאות 33-32 לפסק דינו של השופט א' שטיין). ודוק, כפי שציין השופט י' עמית בעניין ברנע, בניגוד לחזקה בעניין תקבולים שהתקבלו במסגרת יחסי עובד-מעביד, אשר "המיקום הגיאומטרי" שלה הוא בתחילת הליך סיווג ההכנסה, הרי ש-"המיקום הגיאומטרי" של הכלל הקבוע בסעיף 89(ג) לפקודת מס הכנסה הוא בסוף הליך הסיווג, ככל שכפות המאזניים מעויינות (ראו עניין ברנע, פסקה 27 לפסק דינו של השופט י' עמית).
על כן, בענייננו, אף אם הייתי סבור כי אין בחומר שלפנינו אינדיקציות חותכות לסיווגו של התקבול שקיבל כהנא כהכנסה פירותית, הרי שבהתאם לכלל האמור יש לסווג את התקבול כהכנסה פירותית. זאת, משום שבהתאם לכלל האמור, כאשר כפות המאזניים מעוינות הרי שיש לבכר את הסיווג הפירותי. משכך, על מנת להעדיף את הסיווג ההוני, היה על המערערים לשכנע כי לא ניתן לסווג את התקבול כהכנסה פירותית. לשיטתי, המערערים לא עמדו ברף זה, ועל כן להשקפתי דינו של התקבול שקיבל כהנא כהכנסה פירותית, כפי שקבע בית המשפט המחוזי.