36. ניתן אפוא להבין מדוע, בדומה לרוב שיטות המס בעולם, הדין בישראל קובע כי יש למסות רווחים רק בשלב מימוש הנכסים וקבלת ההכנסות הנובעות מכך בפועל, בו אומדן יכולתו הכלכלית של הנישום הוא ודאי (ע"א 1804/05 אלוני נ' פקיד שומה כפר סבא, פסקה 31 (31.1.2008); אלקינס, 249) [פורסם בנבו] ). במאמר מוסגר אציין
--- סוף עמוד 21 ---
כבר כעת כי הדין בהקשר זה השתנה קמעא לאחר חקיקת סעיף 100א1 לפקודה, עליו ידובר להלן, המבטא חריג מסוים לעיקרון המימוש.
37. ואכן, עיקרון המימוש הוכר במשפט הישראלי עוד מימים ימימה:
"השבחת נכס נותנת אולי לבעל הנכס הרגשה של התעשרות, אך הרגשתו אינה חייבת במס. עקב שינוי תנאי השוק עלול ערכו של הנכס לרדת, והאוצר לא יפצה בעל נכס על הפסד, כדרך שאינו גובה ממנו מס הכנסה על ריווח שלא מימש בפועל. מכאן שאין אדם משלם מס הכנסה אלא על ההפרש בין הכנסתו ובין מחיר העלות, ואין נפקא מינה בכך מה היה שוויו של נכס בשוק בזמן מן הזמנים שבין קנייתו ומכירתו. ההגיון שבדבר בולט לעין עד כדי כך, שהמחוקק אפילו לא טרח להעלותו על ספר החוקים." (ע"א 217/65 כהן נ' פקיד השומה גוש דן, רמת גן, פ"ד כ(2) 421, 443 (1966)).
העיקרון אף הוגדר כעיקרון יסוד בדיני המס בישראל (ע"א 9715/03 הורוביץ נ' פקיד שומה ת"א 4, פ"ד נט(4) 354, 360 (2005); אייל רובין וגיא כץ "מועד המכירה לענין מס רווח הון" מיסים טו(3) 42, 50 (2001)). בהתאם לעיקרון, לא די בכך שיופק רווח, או תוספת לעושר, בהתאם למשטר המס הרלוונטי – אלא שעל מנת שאלו ייחשבו כ"הכנסה" לצרכי מס, נדרש שאותו רווח או התעשרות ימומשו בפועל (סעיף 88 לפקודה; עניין קרצמר, פסקה 16 לפסק דינו של השופט נ' הנדל; ע"א 510/80 פקיד שומה ירושלים נ' דפוס המרכז, חברה להוצאה לאור בע"מ, פ"ד לו(4) 589, 596 (1982) (להלן: עניין דפוס מרכז)).
38. בבסיסו של עיקרון המימוש עומדים שני טעמים עיקריים, הדומים בעיקרם לקשיים ביישומה של נוסחת הייג-סימונס. הראשון, היעדר ודאות בדבר רווח או הפסד שיופקו בסופו של יום, בעת המימוש. כפי שהגדיר זאת השופט ד' לוין בעניין דפוס המרכז:
"העיקרון שביסוד כלל המימוש הוא בהיגיון בריא, סביר ואפילו מובן מאליו, שאין להטיל מס על אדם בגין רווח שהפיק, כל עוד אין אנו יודעים, אם בסופו של דבר, ביום הקובע, אכן העיסקה, שבגינה מבקשים להטיל עליו מס, הסתיימה ברווח או בהפסד." (בעמ' 597).