"דיני המס מהווים [...] מערכת נורמטיבית אשר – אם ננקוט לשון ציורית – אינה שוכנת ל'צידם' של ענפי המשפט שמתוכם נלקחים המושגים האמורים, אלא 'רובצת' מעליהם. בתיאור זה אין הכוונה להעמיד את ענפי המשפט בסולם חשיבות אלא לבטא את הזיקה המצויה בין שני הרבדים לפיו הרובד השני – דיני המס – מרחף מעל שדה
--- סוף עמוד 62 ---
ההתרחשויות הכלכליות ולוכד ברשתו התרחשויות מסויימות ומטיל עליהן מס. זיקה זו נדרשת לא רק מטעמי נוחות חקיקתיים או ממסורות או נטיות קודיפיקטיביות אלא ממהותו של תהליך המיסוי. ההתרחשויות הכלכליות נשוא המס מושתתות על מערכת הזכויות המשפטית, כמו למשל, דיני הקנין. ללא ההכרה בזכות הקנין יקשה לתאר את הפעילות הכלכלית" (דוד גליקסברג גבולות תכנון המס 10-9 (תש"ן-1990) (להלן: גליקסברג)).
7. דהיינו, כאשר מבקשים אנו להתחקות אחר מה ש'עשה' נישום, ולקבוע את מהותה הכלכלית של עסקה לצרכי מס, עלינו לתת את הדעת גם על המבנה המשפטי שבו בחר למסגר את פעולותיו. בייחוד אמורים הדברים, כשבמכירה וקניה של נכסים בלתי מוחשיים עסקינן; נכסים אשר במידה לא מבוטלת נבראו מכוח המשפט. ודוק: מתווה משפטי – הסדרה חוזית, קניינית או אחרת – לא נבחר משיקולים משפטיים מתחום דיני המס גרידא. לעיתים קרובות, ניתן להגשים את מהותה העיקרית של עסקה בדרכים משפטיות שונות. כל דרך – על יתרונות וחסרונותיה: אפשר שלמבנה משפטי אחד תהיה תועלת רבה מבחינת שיקולי ממשל תאגידי, אך מיניה וביה תהיינה לו מגרעות ברורות במישור נטל המס; אפשר להיפך, ואפשר שיהיה בנמצא מתווה אופטימלי מבחינת כלל ההיבטים המשפטיים. מכל מקום, דעת לנבון נקל, כי צדדים לעסקה חופשיים להסדיר את מערכת היחסים ביניהם במסגרת המשפטית המתאימה לצרכיהם, ולאחר שמבין שלל האפשרויות שלפניהם בחרו בקונסטרוקציה המשפטית המטיבה עמהם – הרי שכשם שיהנו מהטבותיה, כך יאלצו לקבל את מגרעותיה (שם, בעמודים 28-26; ע"א 235/17 מרכז ארכיאולוגי בע"מ נ' פקיד שומה תל אביב 4, [פורסם בנבו] פסקה 29 (20.6.2018) (להלן: עניין מרכז ארכיאולוגי)).
8. הנה כי כן, כאשר מחליטים הצדדים לעסקה לבצע פעולה כלכלית במבנה משפטי מסוים, אשר חזקה כי נבחר על-ידם על רקע מכלול שיקולים – משפטיים ואחרים – אפשר שבמישור דיני המס תהא לבחירה זו השלכות שליליות, מבחינתם. כך לדוגמא, נקבע בפסיקה כי משבחר נישום לנהל את עסקיו באמצעות חברה, יהיו השיקולים שהובילו אותו לכך אשר יהיו, לעיתים מונע ממנו הדבר לנצל הטבות מס מסוימות, שיתכן והיו עומדות לו אילו מלכתחילה היה מסדיר את פעילותו העסקית באופן אחר (ע"א 11/74 פקיד השומה למפעלים גדולים נ' אולפני הסרטה בישראל בע"מ, פ"ד כט(1) 297, 302-301 (1974) (להלן: עניין אולפני הסרטה); עניין מרכז