בית משפט קמא סבר כי אף בפסיקה הקנדית שאליה הפנה המערער אין כדי לסייע לו, נוכח הנחות המוצא השונות. זאת, לדידו, שכן בדין דשם נקבע כי החילוט כלל לא מהווה הוצאה בייצור הכנסה (ראו, למשל, פרשת Brizzi v. The Queen, [2007] D.T.C. 896) וכי הוא דומה במהותו לקנסות ועונשים אחרים (בהקשר אחרון זה הפנה בית המשפט לפרשת Neeb, הגם שנקבע שם במפורש כי "Here we are dealing not with a penalty but with the forfeiture of a portion of the appellant's inventory"). כאמור, גם כאן איני מוצא שוני של ממש. כפי שציינתי לעיל, גם הדין הישראלי משמיע כי חילוט אינו עולה כדי הוצאה בייצור הכנסה, וכי מדובר בהוצאה שהתרת ניכויה, לאור תכליתה, תביא לסיכול מדיניות ברורה של המחוקק.
60. נוכח הסקירה האמורה, נראה כי יש בפסיקה הזרה כדי ללמד שמקובל להכיר בטעמים של מדיניות ציבורית ככאלה המאפשרים למנוע הכרה בהוצאה פלונית
--- סוף עמוד 33 ---
כמותרת בניכוי (להרחבה נוספת בעניין, ובחינת המצב המשפטי במדינות נוספות, דוגמת אוסטרליה, אנגליה וגרמניה, ראו Ault & Arnold, בעמודים 291-290). למותר לציין כי מוטב היה לוּ המחוקק הישראלי היה בוחר אף הוא, כפי שנעשה במספר מדינות, ומבהיר ביתר פירוט באילו מקרים אין להתיר את ניכויה של הוצאה שמקורה בעבירה ובאילו מקרים אין מניעה לעשות כן (ראו בהקשר זה בעניין חורש, בפסקה 6 לפסק דינו של השופט א' לוי). ברי כי יהיה בכך כדי לקדם ודאות משפטית בדיני המס, הן לציבור הנישומים והן לרשויות המס. עם זאת, ועד שייעשה הדבר, ברי כי יש בהכרעותיו הפרשניות של בית משפט זה כדי ללמד על דרך ההכרעה הנדרשת במקרים כגון דא.
מידתיות הפגיעה בנישום וחובת ההגינות
61. בשולי הדברים, ומעבר לצורך, ראיתי לנכון להתייחס גם לשאלת מידתיות הפגיעה במשיב וחובת ההגינות המוטלת על המערער. כאמור, בית משפט קמא סבר כי אי התרת ניכוי החילוט תביא לפגיעה בלתי-מידתית במשיב (בפסקה 93 לפסק דינו). גם המשיב סבור כך. בתור קושי נוסף, מפנה המשיב לעמדתו של השופט נ' סולברג בדנ"א דמארי, בדבר חובת ההגינות שבה חב המערער (פסקאות 52-50 לסיכומי המשיב). אפנה תחילה לבחון את שאלת המידתיות, הגם שזו קשורה, בקשר מובנה, לטענת ההגינות.
62. ובכן, אין חולק בדבר מעמדה של זכות הקניין. כידוע, זכות זו הוכרה כזכות יסוד במשפטנו עוד בטרם העידן החוקתי (ראו, למשל, ע"א 377/79 פייצר נ' הוועדה המקומית לתכנון ולבניה רמת-גן, פ"ד לה(3) 645, 656 (1981)). עם חקיקתו של חוק-יסוד: כבוד האדם וחירותו זכתה זכות הקניין למעמד חוקתי על-חוקי. כך, בסעיף 3 לחוק-היסוד נקבע כי: "אין פוגעים בקנינו של אדם". למותר לציין כי זכות הקניין, בדומה ליתר זכויות האדם, אינה זכות מוחלטת. המדובר בזכות "יחסית וניתנת לאיזון עם זכויות ואינטרסים מתחרים, ובלבד שמתקיימות דרישותיה של פיסקת ההגבלה" (בג"ץ 4769/95 מנחם נ' שר התחבורה, פ"ד נז(1) 235, 277 (2003) (להלן: עניין מנחם)).