"אין לצמצם את תפקיד רואה-החשבון למי שבודק מכאנית אסמכתאות ועושה חשבונות אריתמטיים. אין להתייחס אליו כאל מחבר ומחסר פרופסיונלי. תפקידו המרכזי לוודא שאין נעשות טעויות אם אלה נובעות מחשבון, או ממעשים או מחדלים כלשהם, או גם כמובן ממעשי כזב. כדי לבצע את תפקידו זה עליו לגשת למלאכה עם מחשבה חקרנית, לאו דווקא חשדנית, אם ייתקל בשאלה משפטית תוך ביצוע הביקורת אזי חייב הוא לחקור אותה ולהיכנס לנבכיה ואם יש צורך אף לפסול את הפעולה" (ע"פ 2910/94 יפת נ' מדינת ישראל, פ"ד נ(2) 221, 446-445 (1996), ההדגשות הוספו, צ.ז.)
ובמקום אחר:
"קשה להסכים לדעה כי רואי-חשבון אינם חייבים לבחון ולבדוק היטב כל פרט וכל אינפורמציה, ולחקור כל חשד ממשי בטרם יאשרו שהמאזן מראה בצורה נכונה ומדויקת את מצבו העסקי של הגוף המבוקר. אם כי נכון שבביצוע תפקידם רשאים רואי-חשבון לפעול על סמך ידיעות וביאורים הנאמנים עליהם, אפילו יתגלה אחר כך שהיו כוזבים, אך כל זאת בתנאי שהשתמשו בזהירות ובחריצות ראויים כדי לבחון ולאמת את מהימנותם, ואם נותר ספק בנכונות הדברים, או שלא נחקרו באופן יסודי סימנים המעוררים חשד, לא יוכלו לחוות דעה חיובית על הדו"חות הכספיים ועל המאזן מבלי שיעירו הערות או שירשמו הסתייגות". (ע"פ 709/78 מדינת ישראל נ' אלמונים, פ"ד לד(3) 673, 680 (1980), ההדגשות הוספו, צ.ז.).
- ואמנם, רו"ח מילנר העיר שתי הערות בדו"ח שערך: במבוא העיר, כבכל שנה בה ערך את הדוחות הכספיים של החברה, כי "לא נערכו דו"חות כספיים מאוחדים עם החברה הבת כמתחייב מגילוי הדעת של לשכת רואי החשבון בישראל", ובדו"ח הכספי לשנת 1999 (הוא הדו"ח הרלוונטי לענייננו) הוסיף, כי "מבלי לסייג את חוות דעתנו הננו להסב תשומת לב לאמור בעניין ההשקעה בחברה הבת שבגינה לא נעשו הפרשות". יוער, כי כעולה מפסק הדין קמא, הערה דומה הופיעה גם בשנים קודמות, אך בדו"ח הכספי לשנת 1999 מופיעה השוואה בביאור 3 בין ההשקעה בחברה הבת שבגינה לא בוצעו הפרשות בשנת 1999 לעומת ההשקעה בחברה הבת משנת 1998.
- ואולם, בניגוד לקביעת בית משפט קמא, אני סבור כי ההסתפקות בהערות אלה בנסיבות המתוארות עולה כדי התרשלות מצדו של רו"ח מילנר ואינה פוטרת אותו מאחריות. כאמור, ההערות שהופיעו בדו"ח לשנת 1999 הופיעו באופן כמעט זהה גם בדו"חות קודמים, ועל-כן, לא היה בהם כדי לאותת לדירקטורים על החריגה הדורשת את התייחסותם המיוחדת לדו"ח שבפניהם. גורם נוסף שהיה בו כדי למתן את "דגלי האזהרה" הוא הביטוי "מבלי לסייג את חוות דעתנו", אשר גם בו יש איתות הרגעה לקורא הדו"ח ההדיוט.
- רו"ח מילנר טען, ובית משפט קמא קיבל זאת, כי הגידול המשמעותי בהשקעת החברה בחברה הבת חל בשנת 2000 (אז הועברו 3,507,337 ש"ח והפסדי החברה הבת באותה שנה עמדו על סכום דומה). הנתונים אותם הציגו התובעים (ואשר לא נסתרו) באשר להעברות השנתיות מהחברה לחברה הבת ולהפסדי החברה הבת מעלים כי השינוי הדרמטי חל דווקא במעבר משנת 1998 לשנת 1999 כמוצג לעיל, ועל אף גידול משמעותי נוסף שחל במעבר משנת 1999 לשנת 2000 בהעברות הכספים, אני סבור כי לא היה מקום להתעלם מהשינוי הראשוני, שדרש התייחסות ואזהרה מובהקת בעת עריכת הדו"חות הכספיים והגשתם.
- אני סבור כי רו"ח מילנר נדרש להסתייג באופן מפורש מהדו"ח לשנת 1999 באופן אשר היה מסב את תשומת לבם של הדירקטורים, אשר אינם בעלי מומחיות בתחום, או לחלופין להגיש דו"חות מאוחדים של החברה עם החברה הבת, כמתחייב מגילוי דעת 57 של לשכת רואי חשבון בישראל.
- אשר לטענת רו"ח מילנר לפיה לא הוכח קשר סיבתי בין מעשיו לבין הנזק שנגרם לחברה, וכי הדירקטורים ממילא לא עיינו בדו"חות הכספיים ולא קיימו ישיבות דירקטוריון סדירות לדון בנושאים אלה – דינה להידחות. אשוב ואבהיר: לא מן הנמנע כי נזק אחד ייגרם בשל מעשיהם של כמה מעוולים, מבלי שעובדה זו תנתק את הקשר הסיבתי בין מעשיו או מחדלו של מי מהם לבין הנזק שנגרם. סביר להניח כי לו היה רו"ח מילנר מגיש את דו"חותיה הכספיים של החברה לשנת 1999 במאוחד עם החברה הבת, או כולל אזהרה או הסתייגות ברורה ומפורשת בדו"ח הכספי לשנה זו המתריע על הגידול הניכר בהעברות הכספים לחברה הבת חרף הפסדיה, הנזק הכספי שנגרם לחברה היה יכול להימנע או לפחות להצטמצם. רשלנותם של הדירקטורים אינה יכולה לשמש הגנה לגורמים המפקחים הנוספים של החברה ולהצדיק התרשלות מצדם.
- התובעים טענו כי אחריותו של רו"ח מילנר נובעת גם מכך שלא הוסיף הערת "עסק חי" לגבי החברה בשנת 1999 ומכך שלא התייחס בדו"ח הכספי שערך לפעולות שנעשו בחשבון לאחר תאריך המאזן ועד לתאריך החתימה על הדו"ח באפריל 2001. ואולם, בית משפט קמא דחה טענות אלה. ראשית, נקבע, כי בענייננו לא היה צורך בהערת "עסק חי" בהתאם לגילוי דעת 58 של לשכת רואי החשבון, שכן לא היה חשש להמשך קיומה של החברה באותה עת. שנית, בית משפט קמא עמד על כך שהתובעים לא הוכיחו כי רו"ח מילנר ידע או כי היה עליו לדעת על הפעולות שנעשו בחשבון החברה לאחר תאריך המאזן. מדובר בקביעות עובדתיות בהן לא מצאתי להתערב, ועל כן אציע לדחות את ערעור התובעים המכוון אליהן.
- לסיכום, אציע לקבוע כי רו"ח מילנר התרשל באופן עריכת הדו"ח לשנת 1999, וכי נוכח השינוי המשמעותי בהיקף העברות הכספים מהחברה לחברה הבת והפסדיה של החברה הבת בשנה זו, היה על רו"ח מילנר להגיש את דו"חותיה של החברה במאוחד עם דו"חות החברה הבת. לחלופין, היה על רו"ח מילנר לכלול בדו"ח שהוגש אזהרות ברורות או הסתייגויות מפורשות באופן שהיה מסב את תשומת לבו של הדירקטור הסביר להשקעה החריגה בחברה הבת ולמצבה. לו היה נוהג כאמור, סביר כי היה בכך כדי לעורר מי מהגורמים המפקחים בחברה, באופן שהיה יכול לעצור או לפחות לצמצם את הזרמת הכספים מהחברה לחברה הבת, אשר כאמור לעיל, גרמה נזק ניכר לחברה.
- הנזק שנגרם בשל רשלנותו של רו"ח מילנר ז"ל תחום, אם כן, לתקופה שבין מועד חתימתו על הדו"חות הכספיים לשנת 1999 (25.4.2001) לבין מועד סיום עבודתו כרו"ח מבקש של החברה (סוף שנת 2001). בתקופה זו, על-פי הנתונים שמסרו התובעים ואשר לא נסתרו, העבירה החברה לחברה הבת סך של 3,971,722 ש"ח, ועל כן, אחריותו של רו"ח מילנר, ביחד ולחוד עם הדירקטורים, מוגבלת לסכום זה.