מכאן, שחברה משפחתית, שלה הכנסה עסקית, תחויב במס לפי מודל חד שלבי. על הכנסתה יוטל מס רק פעם אחת וזאת בידי "הנישום". ההכנסה שתמוסה היא אמנם הכנסת החברה אולם יחול עליה מס בשיעור שולי (48%) משום שהיא מיוחסת ל"נישום" כהכנסה מעסק. על הכנסה זו לא יחול שיעור המס החל על הכנסת דיבידנד (25% או 30%). זו גם הסיבה שרווחים המחולקים מהכנסות החברה המשפחתית לבעלי מניותיה נחשבים "כאילו לא חולקו" והם אינם חייבים במס נוסף (סעיף 64א(א)(1) לפקודה) שהרי כבר מוסו פעם אחת, במסגרת המס השולי של "הנישום", ואין למסות אותם פעם נוספת (ע"א 4526/14 פקיד שומה ירושלים נ' צבי ישראל רז (9.5.2016), פסקאות 30-31).
- כך גם בענייננו.
משהגעתי למסקנה כי המס ששולם בארצות הברית שולם על הכנסה מעסק, בעקבות ייחוס ההכנסה העסקית של התאגיד הזר למערער, שוב אין מקום להטיל על הכנסה זו מס נוסף בדמות מס על "הכנסה מדיבידנד" שכן המס ששולם ממצה את המיסוי על הכנסה מעסק ואין מקום למיסוי נוסף.
מכאן, שאין לקבל את עמדת המערער כי המס ששולם בארצות הברית הינו בגין הכנסתו מדיבידנד (וראו, בהקשר זה, כהן ורגב, פיסקה 2.1).
- המערער נמנע מלהוכיח כיצד חושב שיעור המס שחל בארצות הברית על הכספים שחולקו לו מהתאגיד הזר והאם שיעור זה זהה לשיעור המס החל בארצות הברית על הכנסת דיבידנד להבדיל משיעור המס החל על הכנסה מעסק. הימנעות זו של המערער עשויה לחזק את המסקנה כי, לו היה מביא ראיה בנדון, היא הייתה פועלת לרעת גרסתו.
- ניתן לסכם ולומר, על פי מה שנאמר עד כה, כי ההכנסה עליה שולם המס בארצות הברית אינה הכנסה מדיבידנד ולכן המס ששולם בגינה אינו מס על הכנסה מדיבידנד.
ניכוי המס במקור
- המערער טוען בדווקנות כי המס ששולם על ידו בארצות הברית שולם בגין הכנסה מדיבידנד.
לביסוס טיעון זה משליך המערער יהבו על הוראת סעיף 1446(d)(2) לקוד המיסים האמריקאי העוסק בניכוי מס במקור לשותף זר בשותפות ("Withholding tax on foreign partners' share of effectively connected income).
וזו לשון ס"ק (d)(2):
"Except as provided in regulations, a foreign partners' share of any withholding tax paid by the partnership under this section shall be treated as distributed to such partner by such partnership on the earlier of […]".
ובתרגום חופשי –
"למעט במקרים בהם נקבע אחרת בתקנות, ניכוי מס במקור, בגין חלקו של שותף זר, המשולם על ידי השותפות בהתאם להוראות סעיף זה, ייחשב כסכום שחולק לשותף על ידי השותפות לפי המועד המוקדם מבין המועדים המצוינים להלן....".