בשני המקרים, חשבוניות המס אינן משקפות את המציאות העסקית, שכן במקרה האחד כלל לא בוצעה עסקה ׁ(חשבונית פיקטיבית) ובמקרה השני החשבונית אינה משקפת את ההתקשרות האמיתית והנכונה (חשבונית זרה) (ע"מ (מינהליים חי') 10750-01-10 זוהר ש.ב.א. סחר ותעשיות מחזור בע"מ נ' מנהל מס ערך מוסף ומס קנייה עכו, [פורסם בנבו] פסקה 8 (01.09.2013), להלן – עניין זוהר ש.ב.א.).
14. המקרה השני הוא המקרה המעורר את ההתלבטות, האם להתיר לעוסק את ניכוי מס התשומות בהנחה שיצליח להוכיח כי לא היה שותף ליצירת הקנוניה שמנעה את תשלום מס העסקאות על ידי מוציא החשבונית, ומהן אמות המידה בהן על העוסק לעמוד על מנת שיותר לו ניכוי מס התשומות בנסיבות בהן מס העסקאות לא שולם, או עשוי שלא להיות משולם, לרשויות מע"מ (אהרן נמדר מס ערך מוסף כרך ב' (מהדורה חמישית) (2013), פסקה 1708א) (להלן – נמדר).
15. חשבונית מס שהוצאה כדין, אשר מקבלה יהיה זכאי לקזז על פיה את מס התשומות הכלול בה, היא חשבונית העומדת בדרישת סעיף 47 לחוק, הווה אומר, נדרש כי החשבונית תוצא על ידי עוסק מורשה אשר זכאי להוציאה ושכל הפרטים בה נכונים הן לעניין טיב השירות או המכירה, הסכומים וזהות הצדדים לעסקה.
במילים אחרות, בעסקה למכירת סחורה, מוציא החשבונית צריך להיות הבעלים של הסחורה שסופקה על ידו ועליו להיות מסוגל להוכיח כי רכש אותה על חשבונו ושהתקיימו כל שאר הפרמטרים המלמדים על בעלותו בסחורה. כשאין זהות בין מוציא החשבונית לבין הבעלות על הסחורה, כפי שטוען המשיב במקרה הנדון, נחשבת החשבונית לחשבונית "זרה" ומכאן לחשבונית שהוצאה שלא כדין וזאת גם אם הסחורה סופקה בסופו של יום וגם אם שולמה תמורה מלאה בגינה.
בע"א 4069/03 מ.א.ל.ר.ז שיווק מתכות בע"מ נ' מנהל המכס ומע"מ פ"ד נט(5) 836, פסקה 22 (2005) (להלן – עניין מ.א.ל.ר.ז) נקבע כי "הדרישה כי החשבונית תוצא כדין אינה אך דרישה טכנית, כי אם גם מהותית. על החשבונית לשקף עסקה אמיתית בין הצדדים הנכונים והאמיתיים לעסקה".
כן נדרשת החשבונית למלא אחר דרישות תקנות 9 ו-9א להוראות מס הכנסה (ניהול פנקסי חשבונות), התשל"ג-1973 (להלן – הוראות ניהול ספרים) באופן שכל הפרטים בה יהיו מלאים.
16. המבחן שהתגבש בפסיקה לפיו יוחלט אם לאפשר לעוסק לנכות מס תשומות על פי חשבונית מס שהוצאה שלא כדין הוא מבחן אובייקטיבי לפיו, די בעצם העובדה שהחשבונית אינה כדין כדי לשלול ממנו את ניכוי מס התשומות הכלול בה וזאת בלא קשר לפעולות בהן נקט על מנת לוודא את תקינותה.