--- סוף עמוד 24 ---
הענקת מתנה עשויה לחזור על עצמה, ומנגד תקבול חד פעמי עשוי שלא להיות ממקור בעל פוטנציאל חזרתי באופן מובהק. אך הדגש הוא על מקור כלכלי בעל פוטנציאל להפקת הכנסה חוזרת.
23. מבחן עזר לזיהוי מקור יכול להיות מבחן התמורה. מבחן זה עשוי לסייע בזיהוי הכנסות פרטיות-אישיות אשר אינם חלק מבסיס המס בישראל, באופן שהוכחת תמורה שבגינה ניתנה ההכנסה, מחזקת את המסקנה שמדובר בהכנסה חייבת ממקור. זהו המקום לציין גישה שהובעה לאחרונה בספרות המגדירה "הכנסה" בתור תמורה לשימוש בגורמי ייצור (יוסף אדרעי "על הכנסה גולמית ועל הכנסה חייבת: על ההבחנה בין אי-חבות במס לבין ניכוי הוצאות" ספר אריה לפידות 19, 35 (דוד גליקסברג עורך, 2015)). לפי הגדרה זו הכנסה מעבודה, עסק או משלח יד היא בפועל תמורה לשימוש בגורם ייצור אנושי, והכנסה משכירות, ריבית, ודיבידנד היא תמורה לשימוש בגורם ייצור הוני. הגדרה זו עשויה לטעמי להועיל במקרים גבוליים בבואנו להעניק משמעות למונח "מקור" בסעיף 2 לפקודה. הכנסה שאינה נובעת משימוש בגורמי ייצור, בין אם אנושיים או הוניים – ככל הנראה לא תעלה לכדי הכנסה ממקור, על פי תורת המקור המצויה עמנו. קבלת ההכנסה כתמורה מלמדת כי נעשה שימוש ב"עץ" לצורך השגת הפירות, דהיינו מקור כלכלי, כאשר אותו עץ הוא ההון האנושי במקרה של שירות. מתנה שניתנה בהיעדר תמורה, אינה הכנסה שצמחה ממקור המסוגל להפיק פירות, ואינה תלויה בדבר. במובן זה תורת המקור מהווה בסיס מס רחב יחסית, אך לא כזה הכולל כל הכנסה באשר היא. אפנה לדברים שכתבתי בעניין מגדניית הדר ביחס להגדרותיה הרחבות מקורות המס:
"להשקפתי, היתרון בתורת המקור הוא בדרישה כי החיוב במס יעוגן בחקיקה. ראוי ונכון בתחום משפטי זה לחייב בסיס בדין. אף אם מטבע הדברים ההגדרות בכגון דא רחבות המה, בעולם כלכלי יצירתי ודינאמי מוטב לצעוד בדרך המטילה את נטל החיוב בדין של החיוב במס על כתפי המחוקק." (ע"א 2810/13 חברת מגדניית הדר בע"מ נ' פקיד שומה ירושלים, [פורסם בנבו] בפס' 6 לפסק דיני (2015)).
24. הבנת בסיס המס בישראל כבסיס רחב, הכולל בתוכו את מרבית הכנסותיהם של הנישומים, למעט הכנסות שאינן מתאימות למאפייני ההכנסה הפירותית, כגון מתנות במישור הפרטי-אישי, מציאות, ופיצויים מסוימים – תואמת את לשון הפקודה על התפתחותה במשך השנים, את הפסיקה בנושא, ואף את תכליות מס ההכנסה ודיני המס.