משלח יד
27. כזכור בית משפט קמא קבע כי הכספים שקיבלו המערערים מהמוסדות מהווים הכנסה ממשלח יד לפי סעיף 2(1) לפקודה. משלח יד מוגדר בסעיף 1 לפקודה בתור: "מקצוע וכל משלח-יד שאיננו עסק". אין מנוס מהמסקנה כי הגדרה זו לוקה במעגליות ואינה מספקת כשלעצמה. ישנם שני תנאים בסיסיים להיותה של הכנסה כזו הנובעת ממשלח יד: התנאי הראשון הוא כישורים, יכולת, ומומחיות של הנישום בתחום מסוים; התנאי השני הוא שהנישום עושה שימוש באותם כישורים, יכולת, ומומחיות לצורך הפקת ההכנסה (וראו: עניין קרן, בפס' לט לפסק דינו של המשנה לנשיאה א' רובינשטיין; ראו גם נמדר – מס הכנסה, בעמ' 157; רפאל – מס הכנסה 107). ועדיין, המונח "משלח יד" אינו חד ומושחז, ולעיתים קרובות מתעוררת השאלה אילו הכנסות חוסות בגדרו.
--- סוף עמוד 28 ---
אחד המקרים המשיקים למקרנו הוא בעניינה של המלומדת גבריאלה שלו, משפטנית המתמחה בדיני חוזים, אשר כתבה ספרים ומאמרים מרכזיים ומוכרים בתחום זה. בעת שהותה של פרופ' שלו בחו"ל קיבלה שכר בגין מתן שירותי בוררות (ע"א 2308/08 פקיד שומה ירושלים נ' שלו [פורסם בנבו] (2010) (להלן: שלו)). התעוררה השאלה האם שכר זה נחשב כהכנסה ממשלח יד, לצורך סוגיה שלא התעוררה בענייננו לגבי מיסוי הכנסה שהופקה בחו"ל. בעוד שפרופ' שלו טענה שמשלח ידה הוא "הוראת משפטים", פקיד השומה טען שמשלח ידה רחב יותר, "משפטנות" אם תרצו, הכולל גם עיסוקים אחרים כגון מתן שירותי בוררות. בפסק הדין בערעור נקבע כי שכר הבוררות עולה לכדי הכנסה ממשלח יד, וכך כתב השופט י' עמית:
"בעוד נישום עשוי להיות בעל מקצוע מסוים (כגון רופא), יכול הוא לפעול מתוקף מומחיותו במגוון עיסוקים במקביל (למשל: טיפול בחולים, ייעוץ לחברות בתחום הרפואי, מתן חוות דעת מומחה בנושאי רפואה לצורך הליכים משפטיים וכו'), אשר ניתן לראות בכולם, בנסיבות המתאימות, כחלק ממשלח ידו.
מכאן שהמונח "משלח יד" לא מגביל עצמו במהותו לפעילות קונקרטית אחת, ויכול שיחסו תחתיו מספר עיסוקים. אשר על כן, בבואנו לבחון מהו משלח ידו של הנישום, אין לצמצם את בחינת הדברים למקצועו הצר של הנישום או לעיסוק ספציפי זה או אחר." (עניין שלו, בפס' 17 לפסק דינו של השופט י' עמית).
28. דומה כי בענייננו המחלוקת אינה בשאלה האם למערערים היה משלח יד של מחקר אקדמי – אלא מה רוחבו של משלח יד זה, והאם קיבלו את הכספים בגין עיסוקם באותו משלח יד. כך למשל פרופ' בר טען כי נושא מחקרו בתקופה הרלוונטית היה דיני מלחמה, בהם הוא הדיוט גמור, מאחר שתחום מומחיותו הוא דיני מסים. באופן דומה טען פרופ' שרמר כי בתקופה הרלוונטית עסק במחקר של תיאוריות החוק והשפיטה, בעוד שהוא עצמו היסטוריון ותחום מומחיותו אינו משפטים. בהקשר זה הפנו המערערים לפסק דינו של השופט י' עמית בעניין שלו, לפסקה אשר המשכה דווקא מצדיק את ההכרה בכספים שקיבלו כהכנסה ממשלח יד: