--- סוף עמוד 38 ---
על פסק דין זה הגישו המערערים ערעור לבית משפט זה; מכאן הערעור שבפנינו.
6. טענתם המרכזית של המערערים היא כי סכום המלגה שקיבלו אינו מהווה "הכנסה" כהגדרתה בפקודה, הואיל ואין לו "מקור" במסגרת רשימת המקורות המפורטים בסעיף 2(1) עד 2(10) לפקודה. לשיטת המערערים, המלגה ניתנה להם לצורך שהות במכוני המחקר, שמטרתה לקדם את התפתחותם המקצועית בלבד. הם לא התחייבו לספק למכוני המחקר תמורה או שירות כלשהם בעבור תשלום המלגה, ועל כן מדובר בתקבולים שהינם מחוץ לבסיס המס.
המסגרת הנורמטיבית
7. כמתואר בהרחבה בחוות דעתו של חברי השופט נ' הנדל, שיטת המיסוי הנהוגה בישראל על פי הפקודה, היא זו של "תורת המקור", אשר אומצה מהמשפט המנדטורי, בהתאם למודל האנגלי. בבסיס שיטה זו עומד הכלל, לפיו מס הכנסה לא יוטל על פי תפיסה של בסיס מס כולל, היינו, על כל תוספת לעושרו של אדם (כנהוג, למשל, בארצות הברית) אלא חבות במס תוטל רק על הכנסה שניתן לשייכה למקור הקבוע בפקודה, בעיקר מבין רשימת המקורות המנויים בסעיף 2 לפקודה (דנ"א 3962/93 מינץ נ' פקיד השומה למפעלים גדולים, פ"ד נ(4) 817, 826 (1996); להלן: דנ"א מינץ).
כרסום מסוים בתורת המקור נמצא הן בחקיקתו של סעיף 2(10) לפקודה, המכונה "סעיף העוללות", המאפשר להטיל מס על נישום בגין השתכרות או ריווח אף אם לא נמנו בסעיפי המשנה האחרים של סעיף 2, וזאת באופן שיורי, והן בתיקון מס' 134 לפקודה, בגדרו הוסף סעיף 2א המטיל חבות במס על זכיה בהימורים, פרסים או הגרלות (לדיון בפסיקה ובספרות המשפטית באשר לשחיקה שחלה בתורת המקור, ראו, בין היתר, ע"א 9412/03 חזן נ' פקיד שומה נתניה, פ"ד נט(5) 538, 563 (2005); ע"א 2640/11 פקיד שומה חיפה נ' חיים ניסים, [פורסם בנבו] בפסקה 11 לפסק דינה של המשנה לנשיאה (כתוארה אז) מ' נאור (2.2.2014),; יוסף מ' אדרעי, "דוקטרינת המקור – סוף הדרך: על הגדרת המונח 'הכנסה' בדין הישראלי", משפטים יז 25-52 (תשמ"ז); יוסף מ' אדרעי מבוא לתורת המסים 112-107 (2008); א' רפאל מס הכנסה 70 (מהדורה רביעית, 2009)).
--- סוף עמוד 39 ---
8. בהתאם לתפיסה של תורת המקור, נקבע בחקיקה ובפסיקה כי במקרים מסוימים, על אף התעשרותו של הנישום, לא תוטל חבות מס. כך, למשל, במקרה של מציאה חד פעמית, ירושות, או קבלת מתנה בין יחידים בתום-לב וללא קשר ליחסי-עבודה או ליחסים מסחריים אחרים (קובץ הפרשנות לפקודת מס הכנסה (החבק), הוצאת רונן, עמ' א-2, סעיף 2.1.16). קביעה זו מתאימה גם לדין האנגלי, שעל פיו מתנות, מציאות ומתת שמיים (Windfall) אינן נכנסות בבסיס המס.