--- סוף עמוד 45 ---
שלב 'הסיווג השונה', אין אנו נזקקים לבחינת מלאכותיותה של עסקה ולהוראת סעיף 86 לפקודה" (ע"א 5321/98 אינווסט אימפקס בע"מ נ' פקיד שומה תל-אביב 1, פ"ד נח(2) 241, 260-259 (2003) (להלן: עניין אינווסט)).
וכן:
"כאשר נדרש בית-המשפט לטפל בשאלת חבות העסקה במס, המונחים בהם השתמשו הצדדים להסכם והלבוש שבו הם הלבישו את ההסכם מהווים ראיה לכאורית על טיב תוכנו, ולא יותר מזה; ואם תוכנו של ההסכם מראה שהמדובר בעסקה שונה במהותה הממשית משם התואר או מהלבוש שניתן לה בהסכם, לא ישעה בית-המשפט לאותו שם תואר או לבוש, וידון בענין על-פי טיבה האמיתי של העסקה כפי שהיא משתקפת ממהות ההסכם על-פי תוכנו האמיתי" (ע"א 175/79 מנהל מס שבח מקרקעין נ' אביבית בע"מ, פ"ד לד(1) 802, 804 (1979)).
כלומר, בעוד ש'סיווג מחדש' של העסקה הוא כלי אנטי-תכנוני המצוי בגדר סמכויות רשויות המס להתעלם ממלאכותיות של עסקה, סיווג העסקה לפי מהות תוכנה ולא לפי הצורה או הכינוי שניתן לה על ידי הצדדים הוא עקרון מהותי. זהו עקרון כללי אשר חוצה את דיני המס, גם לעניין הדין האזרחי הכללי כמו דיני החוזים ודיני הקניין. אכן, "ככלל יש להעדיף סיווג ההולם את תוכן הזכויות והחיובים שנקבעו בחוזה על-פני סיווג לפי הכותרת שבה הכתירו הצדדים את ההתקשרות" (איל זמיר חוק חוזה קבלנות, תשל"ד–1974 122 (בסדרה פירוש לחוקי החוזים, גד טדסקי עורך, 1994)).
2. בענייננו, אמנם ה'כותרת' של ההסכם בין הצדדים הייתה של עסקת מיזוג, אולם כממצא עובדתי נקבע כי הצדדים אכן התיימרו כי ריזמן יעמיד את 'המוניטין האישי' שלו לרשות אלביט וזו שילמה לכאורה תמורה בעבור כך. ואכן, בהסכם המיזוג עצמו (סעיף 10) כמו גם בדיווחים השונים שהציגו הצדדים, נכתב כי העסקה כללה גם את העמדת המוניטין של ריזמן לרשות אלביט.
כמו כן, לא נטען כי עסקת המיזוג היא מלאכותית וכי נעשה ניסיון להפחית מנטל המס כך שנדרש להפעיל את הסמכות ל'סיווג מחדש' של העסקה. הטענה היא – וטענה זו לא נסתרה – כי העסקה עוצבה כפי שעוצבה (מיזוג משולש הופכי) כדי להימנע ממכשולים פוטנציאליים בהוצאת העסקה אל הפועל, כמו הצורך בביצוע 'הצעת רכש' ואישור העסקה בידי בעלי מניות המיעוט. שכן, עסקת מיזוג ניתן לבצע
--- סוף עמוד 46 ---
באישור של רוב רגיל (מעל 50%) מבעלי המניות (כאשר בבעלות ריזמן היו כ-56% ממניות אזימוט). לכן, לכאורה, גם לא ניתן לומר שלעיצוב העסקה כפי שעוצבה לא היה טעם מסחרי זולת הימנעות ממס (מבחן עיקרי למלאכותיות העסקה). מעבר לכך, כפי שנטען – וגם טענה זו לא נסתרה – בעלי מניות המיעוט "רכבו על גבו" של ריזמן, ונהנו מתמורה עודפת בגין 'המוניטין האישי' (אך בהמשך אתייחס למהות תקבול זה).