29. בניגוד לחברי השופט קרא, איני סבור כי דבריו אלה של השופט סולברג בדיון הנוסף בעניין דמארי מהווים "אמרת אגב" (ראו: פסקה 66 לחוות דעתו של חברי). דבריו הנכוחים של השופט סולברג זכו להסכמתם של המשנה לנשיאה רובינשטיין
--- סוף עמוד 50 ---
והשופט (כתוארו אז) ח' מלצר, מה גם שיסודותיהם נטועים כבר בקביעתו של המשנה לנשיאה רובינשטיין בעניין דמארי, שלפיה:
"מקום שקיימת חובת השבה לבעלים, יש לראות בכספי מעילה וגניבה הכנסה החייבת במס. כפי שיפורט, ביסוד קביעה זו עומדים הן שיקולי טובת הציבור בכלל והן שיקולים שמקורם במדיניות מיסוי. דומה, כי יש בה כדי להגשים את תכליתה המרכזית של פקודת מס ההכנסה, היא מיסוי הכנסתו החייבת של הנישום, ולאזן בינה לבין הצורך בהגינות כלפי כולי עלמא מקום שבו הושב הכסף. איזון זה נשמר בעיקרו בכך, שלמרות שכספים שלגביהם קיימת חובת השבה – ואף לאחר שהושבו בפועל – נחשבים כהכנסה החייבת במס, יוכל הנישום העבריין, על צד העיקרון, לנכות או לקזז כספים אלה בהתאם לתנאים שנקבעו לכך בפקודה, אם גם תוך הפעלת שיקול דעת לגבי שיעור הניכוי או הקיזוז" (שם, פסקה ס"ב לחוות דעתו).
30. לשיטתי, הטעמים שעמדו בבסיס קביעות אלה יפים גם ביחס למקרה דנן, שבו חולטו סכומים מידיו של נישום-עבריין שהורשע בעבירות של הימורים (ראו והשוו: ע"מ (מחוזי תל אביב-יפו) 62636-11-17 רביזדה נ' פקיד שומה יחידה ארצית לשומה, פסקה 16 [פורסם בנבו] (16.8.2020); ראו גם: אדרעי, 83-81); ולא למותר לשוב ולהפנות בהקשר זה לדברי ההסבר שנכללו בהצעת חוק החילוט, שבמסגרתם צוין מפורשות כי "חילוט, בין אם לאחר הרשעה ובין אם שלא בעקבות הרשעה, אינו עונש ויש להתייחס אליו בדומה לחובת ההשבה בהליך האזרחי" (שם, עמ' 1145).
31. לא אחת דנו הערכאות השונות בדרישות של רשות המסים לגבות מס במקרים שבהם לצד אותו מס שגבייתו נדרשה, ניצב אפקט עונשי נוסף ולכאורה כפול. באחת הפרשות נקבע, כי:
"אם מסתכלים על החילוט כאל 'הוצאת בלעו של גזלן מפיו' ולא כאל רכיב עונשי, אזי תיתכן סיטואציה מטרידה ולפיה הסכום התפוס והחייב במס יחולט בהליך הפלילי וזאת במקביל לתשלום המס, בצירוף 'קנס אזרחי' בהליך האזרחי, מה שיוביל למיסוי עודף והתעשרות הקופה הציבורית מעבר לנדרש על גבו של הפרט. סיטואציה זו יכולה להביא לתוצאות קשות נוספות דוגמת חילוט מלוא הסכום שנתפס (ההכנסה הגולמית), בהיקף העולה על זה החייב במס (ההכנסה החייבת) ואזי יתכן ומדובר בסיטואציה החורגת