...
העד, מר כהן: כרטסת, הנהלת החשבונות היא רב שנתית כרטסת לצורך העניין התשומות שאני תובע בשנה מסוימת הם חשבוניות שהיו ברשותי בשנה הזאת אם אני מקבל לצורך העניין בינואר 2018 חשבונית עם תאריך 2017 אני תובע אותה לצורך מע"מ ב-2018 בכרטסת היא מופיעה לי ב-2017 לכן אתה לא יכול לעשות את הקורלציה הזאת היא לא מדויקת...
עו"ד פיירשטיין: אז אם אני אבדוק שנים נוספות ואנחנו עושים את זה ביחד כי לא, אם אני אעבור על שנים נוספות אז זה כן ניתן לנו אינדיקציה? כלומר רגע אני אמשיך איך אתה מסביר שבשנת 2018 נוכה מס תשומות על סך 490,000 כאשר סך עסקאותיה, כאשר מס עסקאותיה של החברה הסתכם ב-389,000 איך אתה מסביר את זה?
העד, מר כהן: שוב בכמה דברים פה יש פה 80 עמודים יכול להיות שיש כמו שאמרתי שיפטינג בין השנים, שוב כי הסברתי לך את מקור של הנתונים של שני הנתונים של הטבלה שאתה מוציא לטבלה שיש פה, המקור הוא שונה זה דבר ראשון דבר שני גברת רמניק עשתה פה את העבודה בדיעבד 12-13 שנה אחורה ייתכן והיא לא דייקה ב-100%" (עמ' 13, ש' 25 – עמ' 14, ש' 5 לפרוטוקול דיון ההוכחות).
- שעה שבסך כל שנות השומה נוכו תשומות בגין הוצאות רפואיות שאינן קשורות לאשפוז בשיעור גבוה ממס העסקאות ששולם באותן השנים, ההסבר של רואה החשבון של המערערת אינו יכול לעמוד. לא מדובר באי-דיוק זניח, ואם אכן היה מדובר ב"שיפטינג" ההפרשים היו אמורים להתאזן בסופו של דבר.
- לאחר מכן, כאשר נשאל שנית על ההפרש, שינה תשובתו וטען כדלהלן:
"עו"ד פיירשטיין: ... נניח במס התשומות שניכתה החברה ובדיעבד היא אומרת לא היה צריך לנקות אותו או-קיי לא היה צריך להוציא בגינו זה שירות רפואי שאינו מזכה בפטור ולכן היה צריך לשרשר אותו לתייר המרפא עם מס עסקאות האם סביר שהוא יהיה נמוך ממס התשומות הזה?
העד, מר כהן: קודם כל כן.
עו"ד פיירשטיין: איך?
העד, מר כהן: כי יש גם עסקאות הפסדיות זה דבר ראשון,
עו"ד פיירשטיין: או-קיי ולכן האם ייתכן מצב שתייר מרפא בא לישראל לקבל שירות והמערערת שילמה עבור השירותים שלו יותר ממה שהוא שילם לה?
העד, מר כהן: בוודאי יכול להיות דבר כזה גם היו מקרים שלא עלינו תיירים שהגיעו לכאן לטיפול נפטרו והחברה לא קיבלה את מלוא התמורה ... והחברה עוד היא הייתה צריכה לשאת בעלות ההטסה של הגופה לחו"ל הכל על חשבונה כי אין עם מי לדבר בצד השני והיו לא מקרה אחד כזה" (עמ' 17, ש' 36 – עמ' 18, ש' 11 לפרוטוקול דיון ההוכחות).
- בכל הכבוד, מעבר לעובדה שטענת רואה החשבון לא הוכחה, אין בה כדי להסביר פער של למעלה מ-350,000 ש"ח בין התשומות שנוכו ובין מס העסקאות ששולם, וזאת עוד מבלי לכלול את עמלת המערערת מהתיווך. גם אם אקבל שייתכן שבמקרים מסוימים התשלום עבור הטיפול לא התקבל בסופו של דבר מתייר המרפא, קשה בעיניי הסבר גורף שממנו עולה כי המערערת פועלת באופן הפסדי משך שנים. מהסבר זה יוצא כי במשך שנות המס שבערעור כלל עסקאותיה של המערערת בגין טיפולים שאינם כוללים אשפוז היו הפסדיות מעיקרן, ואין בכך כל היגיון עסקי.
- הדברים באים לידי ביטוי גם בסעיפים 21 – 28 ונספחים 17 – 19 לתצהיר רו"ח כהן, שמהם עולה כי על המערערת לשלם מס עסקאות נוסף. יוער בהקשר זה כי המערערת לא הציגה כל תחשיב ברור בנושא (לרבות "נספח הנתונים", שצורף שלא כדין, כנספח 1 לסיכומי המערערת) ובשום מקום המערערת לא ציינה מהו סכום המס הנכון לדעתה שעליה לשלם (וראו עמ' 8, ש' 34 – 38 לפרוטוקול הדיון מיום 4.6.2025). שעה שלא מצאתי שתחשיב המשיב הוא שגוי או שרירותי מעיקרו, הרי שאם המערערת מעוניינת שתתקבל עמדתה, היה עליה לצרף תחשיב חלופי ברור, שיעמוד אל מול תחשיב המשיב. זאת היא לא עשתה, ונדמה שלא בכדי.
- לו שומת מס אמת הייתה עומדת כנר לרגליה של המערערת, היה באפשרותה בנקל להגיע אליה. אם המערערת, שהנטל עליה, איננה שואפת להגיע למס אמת, אין סיבה שבית המשפט ילך לקראתה בעניין זה.
- המערערת מלינה על תחשיב השומה, אך היא לא צירפה כל תחשיב חלופי שניתן להתייחס אליו. המערערת צירפה בשלב הסיכומים מסמך הנחזה להיות תחשיב, אך זאת תוך הרחבת חזית וחריגה מכמות העמודים שהוקצבו לה, באופן שאינו מאפשר התייחסות. ממילא האמור במסמך לא הוכח, ולא ברור כיצד המערערת מצפה שבית המשפט יקבל את מה שכלול בו. ואם כאמור מצופה מהמשיב לבדוק את החשבוניות עצמן, היה מצופה אף יותר מהמערערת לבחון את חשבוניותיה ולשלם את המס הנגזר מהן.
- אומנם, כאמור, אני סבורה כי תחשיב המשיב אינו מושלם, אך עמדתה של המערערת בערעור היא כי אין היא צריכה לשלם מס כלל. בשקילת עמדה זו מול שומת המשיב, אני סבורה כי שומת המשיב קרובה יותר למס האמת שצריכה המערערת לשלם.
- המערערת טוענת ביחס לשיעור הרווח שממנו גזר המשיב את מס העסקאות. המשיב קבע את מס העסקאות מתוך הרווח הגולמי ובהתבסס על עלות המכר, ואילו המערערת טוענת כי יש להוסיף לעלות המכר הוצאות נוספות, באופן המדמה יותר רווח תפעולי. אני סבורה כי המשיב פעל נכון, וככלל, רווח גולמי הוא הרווח שמבטא נכונה את שיעור הרווח שממנו נגזר מס העסקאות. במס ערך מוסף המס מוטל על מחיר המכירה לצרכן, כלומר על המחזור, כאשר מסכום זה יש להפחית את התשומות ששולמו שמבטאות את עלות המכר. משכך, ככלל, אין מקום להפחית הוצאות נוספות שאינן באות לידי ביטוי בעלות המכר.
- המערערת טוענת להוצאות שונות שיש להוסיף לעלות המכר, כגון הוצאות שיווק והוצאות הנהלה מסוימות, משום שלדידה, הוצאות אלו הכרחיות לעסקיה. אין בידי לקבל את טענתה של המערערת, שמשמעותה איון ההבדל בין הרווח הגולמי לרווח התפעולי. טענות המערערת נכונות בעיקרן ביחס לכל הוצאה שהיא, אלא שיש להבחין בין הוצאה שאפשר ליחס לתייר ספציפי, ובין הוצאה כללית, שנועדה לשם קיומו של העסק (וראו עמ' 13, ש' 19 – 37 לפרוטוקול דיון קדם המשפט). ממילא, כאמור, אם המערערת הייתה מעוניינת לבחון את הדברים כהווייתם ולהוכיח, כי במקרה דנן הרווח הגולמי מביא לתוצאה אבסורדית, היה עליה לבחון את עסקאותיה ולהגיש תחשיב מבוסס בהסתמך על חשבוניות המס עצמן, בדומה לאמור לעיל ביחס לתחשיב החלופי, שכאמור לא הוגש.
- עם זאת, לאור האמור לעיל ביחס לדרך הוצאת השומה ואי-בחינת העסקאות לגופן, וכן בהתחשב בטענות המערערת לתוצאה אבסורדית בשל ההתייחסות לרווח הגולמי גרידא, מצאתי להפחית 30% מן השומה. לא למותר לציין, כי תוצאה זו מטיבה עם המערערת, שגם כך נדרשת לשלם מס עסקאות בסכום פחות מהתשומות שניכתה בגין שירותים רפואיים וכיוצ"ב, ושלא עמדה בנטל הרובץ עליה (ושסביר להניח כי הייתה מתקשה להרימו גם אם הייתי מחזירה את העניין להליך השומתי). כמו כן, לו המערערת הייתה נאמנה לשיטתה ומחזירה את מס התשומות שניכתה, שהרי לדבריה שלה מדובר בעסקאות שחייבות במע"מ בשיעור אפס, הרי שבמקרה זה הייתה נושאת בעול כספי גבוה יותר מאשר היא מחויבת בגדרי הליך זה.
- נראה כי גם המשיב מסכים עם כך, כאשר הוא כותב בפתח הדבר לסיכומיו כי "אכן, השומה שערך המשיב שונה מזו שמפורטת בהחלטת המיסוי המעודכנת [2022 – י"ס], אלא שדרך החישוב השונה, שבמקרה דנא דווקא מיטיבה עם המערערת, ש'נהנית' משומה מקלה שאינה משקפת את כלל עסקאותיה החייבות, אינה עילה לביטול השומה. למשיב יש שיקול דעת רחב איך לערוך את השומה, ואין לקבל את טענות המערערת שבשל דרך החישוב השונה של השומה יש לבטלה (לכל היותר, יש להורות על עריכת חישוב בדרך חלופית, אלא שכפי שיוסבר בפירוט להלן, הדרך החלופית תוביל לחיובה של המערערת בסכום גדול יותר)")ההדגשה שלי – י"ס).
- כמו כן, אני סבורה כי נפלה טעות קלה בדרך חישובו של המשיב, בכל הנוגע למועד הפחתת העסקאות שדווחו ושולם בגינן מס, מן הרווח הגולמי המדווח. בתחשיבו, המשיב קודם הפחית את העסקאות שדווחו מהרווח הגולמי ורק לאחר מכן החיל את היחס שמצא בין החייב במס ובין שאינו חייב במס. ואילו להשקפתי, תחילה יש להחיל את היחס על הרווח הגולמי, ורק לאחר מכן להפחית, מתוך החלק החייב, את העסקאות שדווחו ושולם בגינן מס. כלומר, תחילה יש למצוא את סך העסקאות החייבות מתוך סך העסקאות, ומתוך סך זה, יש להפחית את העסקאות שדווחו. לעומת זאת, המשיב הפחית מכלל העסקאות את העסקאות שדווחו ורק לאחר מכן בירר איזה חלק בכלל חייב במס. בכך, למעשה, המשיב החיל את היחס בין החייב לפטור, גם על עסקאות שדווחו באופן מלא.
כך לצורך ההמחשה ובהפניה לדוגמא שבסעיף 12 לעיל, קודם יש להחיל את היחס בשיעור של 42% על הרווח הגולמי המדווח של המערערת בסך של 21,891,886 ש"ח (שמביא לתוצאה של 9,194,592 ש"ח עסקאות חייבות), ולאחר מכן, מתוך סך העסקאות שנמצאו חייבות, יש להפחית את סכום העסקאות שדווח עליהן ושולם בגינן מס (2,296,860 - 9,194,592 ש"ח). כך שסכום העסקאות החייבות שהיה על המערערת לדווח עליהן בשנת 2018 הוא 6,897,732 ש"ח (חלף 8,230,221 ש"ח).
- לפני סיום אציין, כי המערערת טענה לעניין זהות מקבל השירות מבית החולים, האם זו המערערת או דווקא תייר המרפא, אלא שעניין זה אינו נתון במחלוקת במסגרת הערעור דנן, ומשכך, אין בכוונתי לדון בו. כאמור, אין מחלוקת בדבר ניכוי התשומות, והמחלוקת היא אך ורק ביחס לחיוב במס עסקאות.
- סיכומם של דברים, אני דוחה את הערעור, תוך הפחתה של 30% מהשומה ותוך תיקון התחשיב כאמור בסעיף 76 לעיל. לאור התוצאה שאליה הגעתי ולאור התנהלות שני הצדדים: המשיב שלא הציג עמדה עקבית, שלא פרסם את החלטותיו כראוי ושהוציא שומה בהתבסס על חזקה גורפת; והמערערת שהודתה הלכה למעשה כי לא שילמה את מלוא המס שהייתה צריכה לשלם ולא הרימה את הנטל המוטל עליה ולו בקירוב – המערערת תישא בהוצאות נמוכות יחסית בסך של 30,000 ש"ח. סכום זה ישולם תוך 30 ימים, אחרת יישא הפרשי הצמדה וריבית החל מהיום.