דברים אלה קיבלו ביטוי מפורש במדריך משרד המשפטים - ייעוץ וחקיקה (המחלקה למשפט פלילי) "עיגון אכיפה חלופית בחקיקה - עקרונות מנחים" (2018) - אליו הפנה חברי בחוות דעתו. הובהר שם כי עיצומים כספיים מיועדים, ככלל, להפרות שקל ופשוט להיווכח בקיומן, ואשר אינן מחייבות בירור עובדתי מורכב או הוכחת יסוד נפשי - כך שבמישור המנהלי די בעצם קיומה של ההפרה לשם הטלתו של העיצום (שם, בעמ' 4). כן מודגש באותו מדריך הצורך להתאים את גובה העיצום לאופייה של ההפרה, תוך הקפדה על פרופורציה נדרשת בין גובה העיצום לבין טיב ההפרה שבגינה הוא מוטל. בהקשר זה גם מובהר כי מנגנון העיצומים הכספיים מאפשר להוסיף על סכום העיצום הכספי הראשוני תוספת בגין הפרה נמשכת או חוזרת, וזאת במטרה להתמודד עם מפרים שאינם משתפים פעולה או עם מי שממשיך וחוזר להפר את הוראות הרגולציה (שם, בעמ' 12-11). המפתח לגובה העיצום הוא אפוא טיב ההפרה וחומרתה.
- במאמר מוסגר יוער, כי מעיון בחוות דעתו של חברי עולה כי הדיון שאותו ערך באשר לתכליות ההליך הפלילי נועד בעיקרו להבחין בין תכליות אלה לבין התכליות שביסוד מערכת המס (שם, בפסקה 57). בכלל זה הוא מתייחס להבדל שבין קנס פלילי (כפי שנדון בעניין איגרא), לבין עיצום כספי המוטל בשל הפרת החובה להגיש דוח מקוון לפי הפקודה (שם, בפסקה 58). ואולם, דומה כי אין בהבחנה זו כדי לסייע לחברי.
בדומה להליך הפלילי, שתכליותיו הכלליות מתבססות על אכיפת הדין והטלת סנקציה בגין הפרתו, אף העיצום הכספי - כאמצעי אכיפה - משרת תכליות כלליות דומות אשר אינן ייחודיות לדיני המס (וזאת, במיוחד לאור השימוש הנרחב בעיצומים כספיים במגוון תחומי משפט. ראו לעיל, בפסקה 8). לעומת זאת, כשם שעיצום כספי המוטל לפי הפקודה נועד לאכוף את הוראותיה ובכך מקדם את תכליות מערכת המס; כך גם קנס פלילי המוטל מכוחה ממלא תפקיד דומה (ראו למשל, סעיף 216 לפקודה המאפשר הטלת קנס פלילי בשל אי-הגשת דוח מקוון).
חברי אינו מבהיר לעניין זה מדוע יש מקום להבחין - לא בין עיצומים כספיים ככלל לבין עיצומים הנוגעים להפרת החובה להגיש דוח מקוון בפרט; ואף לא בין עיצומים כספיים לבין קנסות פליליים העוסקים באותה הפרה של דיני המס. זאת, אף אם בדומה לעיצומים הכספיים מכוח הפקודה, גם קנסות פליליים המוטלים מכוחה נועדו לשרת - ולו בעקיפין - תכליות כלליות שבבסיס דיני מס.
- כפי שהבהרתי, זהו הבסיס לחוות דעתי - בה סברתי כי לא ניתן לראות בעיצום כספי ככלול בהגדרה של "מס, אגרה או תשלום חובה אחר" - שכן הוא מוטל לא כנגד תמורה כלשהי (ולו עקיפה); ואינני סבורה כי נימוקיו של חברי מביאים למסקנה אחרת.
| רות רונן |