51. במאמרו "חזקות וחזקות הניתנות לסתירה בחקיקת המס – מה הם כללי המשחק" (מיסים כה/2 (אפריל 2011) א-1), דן פרופ' ביין באבחנות בין הוראות מהותיות, חזקות חלוטות וחזקות הניתנות לסתירה. פרופ' ביין מתייחס לגישתו של אדרעי בנוגע לאבחנה בין הוראות מס מהותיות לבין הוראות העוסקות בקביעת כללי חשבונאות. פרופ' ביין חולק על פרופ' אדרעי ומציין, כי חשבונאות המס עצמה כוללת הן כללים בעלי אופי מהותי והן כללים בעלי אופי יותר אריתמטי וחלק ניכר מדיני המיסים מבוסס על עקרונות חשבונאיים. עוד ציין, כי קיים קושי לערוך אבחנה בין הוראות מהותיות וחשבונאיות. לעיתים, דווקא שאלות חשבונאיות מכתיבות אימוץ כללים נוקשים ואף שרירותיים בשל הקושי להגיע לחקר האמת או כשחקר האמת כרוך בהקצאת משאבים שאינם פרופורציונליים ביחס לתכלית של בירור האמת העובדתית עד תום.
52. עמדתו של פרופ' ביין בעניין זה עדיפה בעיניי. במסגרת דיני המס, ישנן הוראות חשבונאיות אשר מבטאות גישה מהותית. בידי המחוקק לקבוע את התכלית שברצונו לקדם באמצעות הוראות החוק הרלבנטיות. זאת, בין היתר, בדרך של קביעת הוראות חשבונאיות אשר יהיו בגדר כלל או חזקה שאינה ניתנת לסתירה. לא ניתן לערוך אבחנה חדה בין כללים מהותיים לבין הוראות חשבונאיות. כמו כן, יעילות וודאות הן חלק מהשיקולים שבבסיס דיני המיסים, כפי שיפורט בהמשך בהרחבה. שיקולים אלו מצדיקים, במקרים מסויימים, קביעת הוראות חשבונאיות שהן כללים נוקשים בעלי אופי מהותי.
53. סבורני, כי הדרך הראויה והנכונה לקבוע, האם הוראה מסויימת בדיני המיסים היא בגדר כלל מהותי, חזקה חלוטה או חזקה הניתנת לסתירה, הינה בחינת ההוראה הספציפית מבחינה לשונית ותכליתית. דרך זו עדיפה בעיני על פני סיווג כללי של הוראות מהותיות והוראות חשבונאיות, כפי שהציע פרופ' אדרעי.
54. בפסיקה נקבע זה מכבר, כי כללי הפרשנות הרגילים חלים אף על חוקי המיסים. המטרה העיקרית היא הגשמת כוונת המחוקק. על הפרשן לא מוטל לפרש את החוק לטובת הנישום או לרעתו אלא בדרך אשר מגשימה את תכלית החוק (ע"א 6357/99 פקיד שומה באר שבע נ' יוסף שלם, מיסים טז/3, עמ' ה-76). בעת פרשנותה של הוראת חוק, ובין היתר הוראותיהם של חוקי המיסים, יש לבחון את לשון החוק ואת תכלית החוק. יש להביא בחשבון את העקרונות הכלליים של השיטה (ע"א 165/82 קיבוץ חצור נ' פ"ה רחובות, פ"ד לט(2), 70). נקודת המוצא בעת פרשנות הוראת חוק היא לשון הוראת החוק. ככל שניתן לפרש את הוראת החוק באופנים שונים, יש לבחון את תכלית החוק ולבחור בפירוש אשר מגשים תכלית זו.