75. המערערת טוענת, כי שיקולי היעילות והפשטות היו נכונים בשעת התקנת התקנות אשר נקבעו מחוסר ברירה בשל העדר פתרון אחר וכי כיום המשקל פחת משמעותית. אכן, קביעת כלל אחיד נבעה מאילוצים. עם זאת, לא שוכנעתי, כי אילוצים אלו אינם רלבנטיים כיום וכי ניתן לקיים את תכלית היעילות שבבסיס התקנות אף ללא כללים מחייבים בנוגע לאופן חישוב טובת ההנאה אשר נגרמת בשל קבלת רכב צמוד. לא הוכח לפניי, כי קיימת אפשרות מעשית לכמת באופן מדוייק וביעילות את טובת ההנאה של כל עובד ועובד שהמעביד העמיק לרשותו רכב צמוד. יתירה מזאת, המחוקק אמר את דברו עת קבע את הכלל בנוגע לחישוב טובת ההנאה. ככל שהטעמים שעמדו בבסיס קביעותיו אינם רלבנטיים עוד, הרי שבידי המחוקק לקבוע כללים חדשים, ובין היתר לאור התפתחות הטכנולוגיה.
76. במסגרת ע"א 8569/06 מנהל מיסוי מקרקעין חיפה נ' אלברט אברהם פוליטי, פ"ד סב(4) 280 (2008), ציין בית המשפט העליון, כי דברי חקיקה רבים הם פרי של בחירה, של פשרה ושל איזון. בית המשפט העליון מצא, כי במקרה אשר נדון בפניו בחר המחוקק, בעקבות המלצותיה של ועדה מקצועית, לתת עדיפות לתכלית הפשטות והיעילות, על פני תכליות אחרות אשר עמדו אף הן לנגד עיניו. יש להתחשב באמור לשם הבנת התכלית אשר עומדת בבסיס החוק. דברים אלו יפים ונכונים למקרה שלפניי.
77. במסגרת ת"צ (מנהליים ת"א) 3363-02-11 סראוס פארג'יאן נ' מדינת ישראל רשות המיסים, ציין בית המשפט, כי בעת חישוב שווי השימוש ברכב במנותק מהיקף השימוש בפועל ברכב מעביד (הן השימוש הפרטי והן שימוש המעביד), אפשר שלא תהיה חפיפה בין שווי השימוש ברכב הנקבע על פי תקנות שווי השימוש לבין ההטבה לעובד מרכב מעביד. בית המשפט ציין, כי מקובלת עליו טענת המשיב לפיה אין מדובר בשיטה מדוייקת אלא בשיטת הערכה בקירוב שביסודה עומד שיקול היעילות. עמדה זו מקובלת עלי ורלבנטית לעניין שלפני.
78. בבסיס תקנה 2(2) לפקודה ותקנות שווי שימוש ברכב עמדה תכלית של קביעת שווי השימוש ברכב לצורך קביעת טובת ההנאה אשר יש לזקוף לעובד שקיבל רכב צמוד בצורה יעילה, וודאית וקלה לחישוב. בעת בחינת דרך החישוב הקבועה בתקנות שווי שימוש ברכב יש לבחון מה החלופה לדרך החישוב האמורה והאם הדרך החלופית אפשרית וסבירה. לעניין זה יש להביא בחשבון את ההיקף המשמעותי של עובדים אשר מקבלים ממעסיקם רכב לשימוש פרטי, את העובדה שלכל עובד שיש לו רכב צמוד יש שימוש שונה ברכב וכפועל יוצא מכך גם רלבנטיים לו מבחנים שונים, את הקושי לקבוע מבחנים אשר יכמתו בצורה מדוייקת את טובת ההנאה אשר צומחת לעובד בשל קבלת רכב ממעסיקו לצורך שימושו הפרטי, את העובדה שטובת ההנאה הצומחת לעובד מהרכב הצמוד איננה מושפעת אך מהיקף השימוש הפרטי אשר נעשה על ידו, אלא גם מעצם קיומה של האפשרות לעשות ברכב שימוש פרטי בהתאם לרצונו וצרכיו, העובדה שהרכב מטופל ונלקח לטסט, קבלת רכב חלופי במידת הצורך, העדר צורך להתעסק ברכישה ומכירת הרכב על כל המשתמע מכך כולל מימון, ירידת ערך וכדומה. מדובר בטובת הנאה אשר יש להעריך את שוויה ואין זה ברור כיצד ניתן לקבוע מהו "מס האמת" אשר על הנישום לשלם. שכן, כאמור, טובת ההנאה אינה נגזרת רק מהיקף השימוש הפרטי ברכב. לעניין זה מתאים כלל אצבע, אשר לפיו נקבעת טובת ההנאה. כלל כאמור עדיף על פני בחינת טובת ההנאה אשר צומחת לכל נישום ונישום. לא שוכנעתי, כי ניתן לקבוע מבחנים מהימנים שניתן יהיה באמצעותם לבחון את טובת ההנאה הצומחת לכל עובד בעקבות העמדת רכב לטובתו על ידי מעסיקו, ובעיקר לא שוכנעתי, כי ניתן לעשות זאת בצורה יעילה ואמינה ובאופן שעלויות הבדיקה לא יהפכו את המס ללא יעיל. מקובלת עלי טענת המשיב, כי אין זה סביר, כי מערכת פקידי המס של רשות המיסים תאלץ להתמודד עם היקף ביקורת כזה לגבי כלל העובדים שיש להם רכב צמוד, שמידי יום כל אחד מהם מבצע מספר נסיעות הן לצרכי העבודה והן באופן פרטי. לעניין זה אציין, כי כל הנעת הרכב על ידי העובד היא בבחינת נסיעה חדשה. יש להביא בחשבון את הקושי הרב הטמון בבחינת טובת ההנאה שצומחת לכל עובד, קיומם של דיווחים לא נכונים, שיקולים מערכתיים, היקף משאבים, וכדומה.