אפרט ואנמק את עמדתי.
150. כאמור לעיל, בסוגיית התושבות בהחלט ייתכן כי יש ממש בטענתו של המשיב, לפיה יש לראות את המערערת כתושבת ישראל (לכל המאוחר) בשנת 2006. אני נמנע מלקבוע מסמרות בעניין זה, שכן כאמור לשיטתי אין לו נפקות לאור המסקנה אליה הגעתי (לפיה יש לקבל טענה אחרת של המערערת). למרות זאת (לאור חשיבות הדברים בהיבט הרחב של הפרשיות הנדונות בערעור זה, והמקום שייחדו לסוגיה זו הצדדים) ובקצרה יחסית, אנמק מדוע אני סבור כי בשאלה זו יש ממש בעמדת המשיב.
151. בסעיף 1 לפקודה נקבע כי חבר בני אדם ייחשב כתושב ישראל, אם התקיים בו אחד מאלה:
(1) הוא התאגד בישראל;
(2) השליטה על עסקיו וניהולם מופעלים בישראל, למעט ... .
אין חולק כי במקרה שלפנינו התנאי הראשון אינו מתקיים, שכן המערערת לא התאגדה בישראל. נותר אפוא לבחון את התנאי החלופי השני שנקבע בסעיף – האם השליטה על עסקיה של המערערת וניהולם מופעלים בישראל (להלן: "מבחן השליטה והניהול").
152. המערערת טוענת כי עד לשנת 2010 היא נוהלה משוויץ, כאשר בשנת 2006 ניהל אותה אוטו אלטשולר (אשר נפטר בשנת 2007). אין בידיי לקבל טענה זו, וזאת מטעם כפול: ראשית, לא
--- סוף עמוד 61 ---
הוצגה ראיה לפעילות ניהול ממשית שביצע אוטו אלטשולר, ושנית, ישנן ראיות המלמדות כי מי שהיה פעיל בניהול ענייניה המהותיים של המערערת היה מרדכי. כאשר מחברים לכך את העובדה שהמערערת לא העבירה לעיון המשיב ובית המשפט את כתבי הטענות בהליך הבוררות ובתביעה בבית המשפט נגד ליהמן, הרי שיש בכך די כדי לקבוע כי מרדכי הוא שניהל את המערערת ושלט בה. בשים לב לכך שכל בעלי המניות של המערערת הם תושבי ישראל ולכך שהיא נוהלה ונשלטה בידי מרדכי, יש בכך אכן לכאורה, כטענת המשיב, להביא בנסיבות העניין לקביעה כי השליטה והניהול של המערערת נעשו מישראל וכתוצאה מכך כי היא הייתה תושבת ישראל.
להלן אפרט בקצרה את הדברים.
153. מבחן השליטה והניהול נדון לא אחת בפסיקה [לדוגמה: ע"א 3102/12 ניאגו נ' פקיד שומה כפר סבא (31.12.2012); ע"מ 1090/06 ינקו וייס אחזקות 1996 בע"מ נ' פקיד שומה חולון (18.12.2013); ע"מ 32172-05-13 חברת שי צמרות (אורנית) נ' מנהל מס ערך מוסף פתח תקוה (11.11.2015)], נכתב בעניינו רבות על-יד מלומדים העוסקים בתחום וכן הוצא בעניין זה חוזר על-ידי רשות המיסים (חוזר מס הכנסה 4/2002 ותוספת לחוזר משנת 2016). ישנן גישות שונות לפרשנות תוכנו של מבחן זה, ונראה כי טרם יצאה בעניין זה הלכה ברורה וחד משמעית מאת בית המשפט העליון.