- לצד זאת, נקבעה בסעיף 4 לחוק השלכה נוספת שתהא לחריגה מעבר לשכר מסוים, הפעם במישור המס. בסעיף 4(1) לחוק נעשה תיקון עקיף לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש] (להלן: פקודת מס הכנסה). הסעיף קובע כי תאגיד פיננסי לא יוכל לנכות מהכנסתו החייבת הוצאה בשל עלות שכר השווה לכפל החריגה מתקרה שנתית של 2.5 מיליון ש"ח (להלן: מגבלת הניכוי). לפיכך, אם נניח כי עלות שכרו של עובד היא 2.6 מיליון ש"ח לשנה, משמעות הדבר היא כי סך של 100,000 ש"ח חורג מהתקרה לתשלום. כפועל יוצא מכך, התאגיד לא יוכל לנכות מהכנסתו החייבת סך של 200,000 ש"ח. "עלות שכר" לצורך סעיף 4(1) אינה זהה לפי לשונה להגדרת "תגמול" עליו חל סעיף 2 הנזכר לעיל, והיא מוגדרת כך:
"שכר, וכן כל סכום ששילם מעביד לקרן השתלמות או לקופת גמל, גם אם לפי סעיף 3 לא רואים אותו כהכנסת עבודה במועד ששולם לקרן ההשתלמות או לקופת הגמל, וכן סכום תשלום דמי ביטוח ששילם מעביד בעד עובדו לפי חוק הביטוח הלאומי [נוסח משולב], התשנ"ה-1995;".
"שכר" לצורך סעיף 4(1) (שאינו זהה לפי לשונו להגדרת "שכר" לפי סעיף 2 הנזכר לעיל) הוא:
"כל אחד מהמנויים בפסקאות (1) עד (3) שלהלן, למעט זכות לרכישת נכס כמשמעותה בסעיף 3(ט) ומניה כהגדרתה בסעיף 102 [לפקודת מס הכנסה – מ.נ.], אשר ניתן לנושא משרה בכירה או לעובד בקשר עם עבודתו או כהונתו בתאגיד פיננסי, בין במישרין ובין בעקיפין, לרבות באמצעות חברה שבשליטתו –
(1) הכנסה כאמור בסעיף 2(2) [לפקודת מס הכנסה – מ.נ.];
(2) מענק עקב פרישה או מענק עקב מוות כמשמעותם בסעיף 9(7א) [לפקודת מס הכנסה – מ.נ.];
(3) השתכרות או רווח כמשמעותם בסעיף 2(1) ו-(10) [לפקודת מס הכנסה – מ.נ.];"
לצרכי הדיון וההכרעה בתיק זה אין צורך לפרט מעבר לכך.
- סעיף 6 לחוק קובע הוראות תחילה ותחולה. לפי סעיף 6(א) לחוק, הוראות סעיפים 2(א) ו-2(ב) לחוק תחולנה על התקשרויות שאושרו החל ביום פרסום החוק ואילך (להלן: חוזים עתידיים). כן נקבע, כי הוראות סעיפים אלה תחולנה גם על התקשרויות שאושרו לפני פרסום החוק (להלן: חוזים קיימים), וזאת בתוך שישה חודשים מיום הפרסום, דהיינו ביום 12.10.2016 (תקופה זו תכונה להלן: תקופת ההתארגנות; הוראת סעיף 6(א) תכונה הוראת המעבר). לפי הסעיף, במהלך תקופת ההתארגנות יהיה על התאגידים להביא חוזים קיימים לאישור לפי החוק בהתאם למגבלות הקבועות בו. למען השלמת התמונה יצוין, כי בסעיף 6(ב) לחוק נקבעו הוראות תחילה ותחולה מיוחדות לגבי מגבלת הניכוי (סעיף 4(1) לחוק), אשר אינן רלוונטיות במישרין לענייננו.
- בעקבות פרסום החוק התעוררו בקרב התאגידים הפיננסים וכן בבנק ישראל ובמשרד האוצר חששות מפני השלכותיו. זאת, נוכח אי הוודאות לגבי השפעותיו של החוק על זכויות שנצברו לעובדים טרם תחילתו, אשר עלולה, על פי החששות שהועלו, להוביל לעזיבה מיידית והמונית של בכירי התאגידים, על כל המשתמע מכך. על רקע זה פנו נציגי בנק ישראל ומשרד האוצר למשנה ליועץ המשפטי לממשלה (כלכלי-פיסקאלי), עו"ד אבי ליכט (להלן: המשנה ליועץ המשפטי לממשלה). הם ביקשו כי תפורסם חוות דעת מטעם היועץ המשפטי לממשלה שתתמוך בפרשנות שהציעו נציגי הבנקים, בתמיכת בנק ישראל ומשרד האוצר. בהפשטה, לפי הפרשנות המוצעת, לא יבואו בגדרי מגבלת היחס הפרשות חשבונאיות שיבצעו התאגידים עד תום תקופת ההתארגנות, לגבי זכויות המתייחסות לשנות עבודה קודמות (ראו: מכתבו של המשנה ליועץ המשפטי לממשלה לבנק ישראל ולמשרד האוצר מיום 29.5.2016, מש/3 לתצהיר התשובה מטעם המדינה; מכתבה של המפקחת על הבנקים מיום 21.5.2016, מש/4 לתצהיר התשובה מטעם המדינה; מכתבו של סגן המפקחת על הבנקים מיום 22.5.2016, צורף כראיה לפי החלטתי מיום 5.9.2016 (להלן: מכתבו של סגן המפקחת)).
- במענה של המשנה ליועץ המשפטי לממשלה לפנייה זו, הובהר כי נשקלו שתי אפשרויות למתן חוות דעת. האפשרות הראשונה הייתה לקבוע בחוות דעת הסדר פרטני שיהווה השלמה של הוראת המעבר שקבע המחוקק בחוק. הסדר כזה אמור היה לקחת בחשבון את כל המקרים הרלוונטיים וזאת לשם מתן הוודאות המבוקשת. אלא שאפשרות זו ירדה מהפרק, לדבריו, לאחר שהתברר כי מדובר במשימה כבדת משקל שלא ניתן לבצעה בדרך של פרשנות החוק. האפשרות השנייה שנשקלה הייתה קביעת עמדה עקרונית, שתנסה להקיף את מרבית השאלות מבלי להיכנס להבדלים בין ההסדרים בתאגידים הפיננסיים. אולם, נמצא כי קביעה עקרונית עלולה ליצור בעצמה אי בהירות לגבי היקף תחולתה, ואף להביא לפרשנויות שעשויות לחרוג מתכלית החוק.
- לפיכך, סיכם המשנה ליועץ המשפטי לממשלה כי לעת הזו אין מקום למעורבות ישירה של משרד המשפטים בסוגיה בדרך של מתן חוות דעת. אולם, לגישתו, אין בעמדה זו כדי לשלול את הפרשנות שלפיה "הפרשות חשבונאיות שבוצעו כדין לפני המועד שבו יחול החוק על התקשרויות קיימות, יאפשרו לממש, במועד הפרישה, זכויות בגינן נעשתה ההפרשה. זאת מבלי שהתשלומים יילקחו בחשבון לעניין המגבלה הקבועה בחוק". המשנה ליועץ המשפטי לממשלה ציין כי פרשנות זו עולה בקנה אחד עם תכלית החוק, שהינה צופה פני עתיד ולא פני עבר. לדידו, אין להניח כי המחוקק התכוון לפגוע בפעילותם התקינה של התאגידים בתקופה רגישה זו או לפגוע בזכויות עובדים מעבר לנדרש. עם זאת, הבהיר המשנה ליועץ המשפטי לממשלה, ישנם מספר סייגים לכך, שהם "חלק מן הפרשנות המשפטית של הוראת המעבר אותה נהיה נכונים לבחון על בסיס עובדות המקרה". לפי הסייגים, הזכויות שלא תבואנה בחשבון לעניין המגבלה הקבועה בחוק תהיינה רק אלה שתשולמנה עקב סיום עבודתו של העובד (להבדיל מרכיבים בעלי מימד עתידי, כגון אופציות ובונוסים), על בסיס עבודה שקדמה למועד סיום תקופת ההתארגנות. בנוסף, יוחרגו רק זכויות הנכללות בהתקשרויות הקיימות כבר היום, בכפוף לאישור של הרגולטור למהלך החשבונאי. כן הובהר כי על התאגיד לפעול ל"פרשנות צרה" בעניין זה (המתווה שהוצע יכונה להלן: מתווה ליכט).