תכלית החקיקה
- בחינת תכלית החקיקה אינה צריכה לפתוח בזו של חזקת התא המשפחתי, אלא בזו של מתן הקלות במס (רכישה ושבח) לדירת מגורים יחידה. חזקת התא המשפחתי נועדה להציב גדר בפני תחולת הוראות מקלות אלה, הן הניצבות במרכז - ולכן ראוי לפתוח בהן.
- כבוד השופט ח' מלצר בע"א 4713/11 יואש זגורי נ' מנהל מיסוי מקרקעין, [נבו] פס' 22, עמד על הדברים (באותו עניין היה כב' הש' מלצר בדעת מיעוט, אולם אין לכך כל קשר לעניין המצוטט - אשר אינו שנוי במחלוקת):
הכלל לפיו יש לראות את בני הזוג, לעניין חלק מדיני המס, כ"תא משפחתי אחד", נדון על ידי בית משפט זה במספר הזדמנויות (ראו: ענין עברי; ע"א 3185/03 מנהל מס שבח מקרקעין, מרכז נ' פלם, פ"ד נט(1) 123 (2004) (להלן: ענין פלם(; ע"א 3178/12 שלמי נ' מנהל מיסוי מקרקעין, נתניה [פורסם בנבו] (17.11.2014) (להלן: ענין שלמי)). כדי להבין את תכלית הכלל האמור, יש לבאר תחילה את ההגיון העומד בבסיסם של הפטור לדירה יחידה והפטור לדירה מזכה.
כפי שעולה מן הפסיקה ומהספרות המשפטית, הפטור ממס שבח לדירה מזכה, נועד להקל על מי שמוכר דירה שנרכשה שלא לצורכי השקעה, אלא לצורך שימושו האישי והפרטי. הענקת הפטור לדירה מזכה "מבוססת על העיקרון שלפיו דירת המגורים של המשפחה היא נכס פרטי, הנרכש ועומד לשימושם האישי של בעליה ואינו נכס השקעה, ומשום כך אין להטיל מס על השבח בעת מכירתה" (יצחק הדרי, מיסוי מקרקעין - דירת מגורים כרך א' חלק שני, בעמ' 503 (מהדורה שלישית, 2014); ראו גם: ענין עברי, בעמ' 599). תכלית דומה מקדם הפטור לדירה יחידה, אשר מוביל להפחתת מס הרכישה רק במקרים בהם, באופן מהותי, אין מדובר ברכישת דירה שניה, והרכישה מבוצעת לצורך מגורים.
בהתאם להיגיון העומד ביסוד מתן הפטורים לדירה יחידה ולדירה מזכה - הפסיקה מונה שתי תכליות לכך שיש להתייחס לבני זוג כתא משפחתי אחד לעניין פטורים אלו. כך נכתב בהקשר זה בענין שלמי:
"תכליתם של שני הסעיפים הללו (העוסקים בפטורים לדירה יחידה ולדירה מזכה - ח"מ) נדונה בהרחבה בפסקי הדין בעניין עברי ובעניין פלם... מדובר בתכלית כפולה: מחד, נועדו הסעיפים למנוע תכנוני מס בלתי לגיטימיים, שבהם נרשמות מספר דירות שמשמשות את התא המשפחתי על שם בני משפחה שונים על מנת למקסם את מספר הפטורים ממס שבח שיוכל התא המשפחתי כמכלול לקבל בבוא היום. תכלית זו כונתה בעניין עברי "תכלית שלילית". מאידך, מבקש החוק לאפשר לתא המשפחתי, כמכלול, להגשים את מאוויו וצרכיו (להבדיל מאלו של מי מהפרטים המרכיבים את התא המשפחתי בנפרד), מתוך הנחה שהתמורה שמתקבלת ממכירת דירת המגורים משמשת במרבית המקרים לרכישת דירת מגורים אחרת עבור התא המשפחתי כמכלול. תכלית זו כונתה בעניין עברי "תכלית חיובית". ניתן לראות כי מדובר במידה רבה בשני צידיו של אותו מטבע".
(שם, בפיסקה 47; ראו גם: ענין עברי וענין פלם; להרחבה ראו: נמדר הפטור לדירות מגורים, בעמ' 95-93).