44) כאמור, הצדדים לא הציגו מסמכי התאגדות, פרוטוקול אסיפה או ישיבת דירקטוריון. מכאן, אין לי אלא להניח כי זכויות החזקה בחברה הן כפי שהוסכם ביניהם (הנתבעים 4-2) כמשתקף מהסכם השותפות (30% - הנתבע 2 ו-70% הנתבעים 3 ו-4).
45) למסקנה זוּ קיים חיזוק בנוסח הסכם השותפות עצמו. כך למשל: לפי סעיף 3(ג) בהסכם השותפות, הסכימו הצדדים כי לאחר שלוש שנים של פעילות העסק, יוכל הנתבע 2 (שהוא צד א' להסכם) לרכוש מהנתבעים 3 ו-4 (שהם צד ב' להסכם) "עוד 10% מהחזקותיו, בתשלום אשר יקבע על-ידי הצדדים או על-ידי הפוסק". בנוסף, לפי סעיף 3(ה) בהסכם, נקבע מנגנון חלוקת הרווחים, כאשר בשלב הראשון תהיה חלוקה שווה "50% אחוז לכל צד" עד תשלום סך 100,000 ₪ לנתבע 2 בגין הרעיון להקמת העסק, "לאחר מכן, יתחלקו הרווחים בהתאם לאחוז החזקותיו של כל צד להסכם". אם לא די בכך, לפי סעיפים 3(ח), 3(ט) ו-6(א), כל החלטה ביחס לעסק, לרבות החלטות ניהול, השקעה, חלוקת רווחים, הגדלה או הקטנת הון, וכן "קבלת שותף נוסף, העסקת עובדים וכד'...", תוכרענה על-ידי הצדדים פה אחד (ראו גם עדות הנתבע 3: שורות 35-33, עמוד 28). הנתבע 3 העיד גם כי שלושת הנתבעים חיפשו ביחד את הנכס לשכירות (שורות 22-18, עמוד 29):
"ש. איך איתרת את הנכס הזה, איך מצאת את טוביה מושקוביץ, את הנכס?
ת. חיפשנו ביחד, היינו במועצה המקומית עטרות, נכנסנו לשם ושאלנו מי הם יכולים להמליץ שמשכיר מקומות ושאלנו מה מתאים ואיזה גודל שטח הוא רוצה.
ש. מי זה היינו מחפשים?
ת. אני והנתבע 2, והנתבע 4"
46) ללמדך, כי לא רק שכל הנתבעים הם בעלי זכויות בחברה אלא שהם גם בעלי שליטה ומנהלים במשותף בחברה. אעיר לעניין זה כי "בעל שליטה" מוגדר בסעיף 119א(ד) בפקודת מס הכנסה, בזוּ הלשון: "מי שהוא, לבדו או יחד עם קרובו, מחזיק לפחות בעשרים וחמישה אחוזים בזכות מהזכויות המנויות בהגדרת "בעל שליטה" שבסעיף 32(9)(א)".
47) הנתבע 2 הסביר בעדותו מדוע הנתבע 4 לא נרשם כבעל מניות: "הנתבע 4 אמר שיש לו בעיות, או מה הכנסה, או שצריך למכור את החנות, והוא אמר שתוך כמה זמן הוא ירשום את השם שלו בחברה. בינתיים הוא לא יכול" (שורות 25-22, עמוד 19; שורות 25-23, עמוד 22). הנתבע 3 העיד מנגד, כי הנתבע 2 הוא זה שדרש כי יירשם כבעל מניות יחיד "שהוא כאילו ההגה בידיים שלו" (שורות 5-4, עמוד 29). עוד עולה מעדות הנתבע 2, כי הנתבע 4 היה מטפל בדו"חות מס הכנסה (שורות 34 ו-1, עמודים 24-23), וגם טיפל בנושאים כלכליים, הכנסות והוצאות (שורות 23-22, עמוד 25). כמו כן, כזכור, הנתבע 4 הוא זה שמסר את ההודעה בדבר שינוי מחזיקים.
48) על כן נקבע בזאת, כי במועדים הרלבנטיים לתובענה, הן הנתבע 2, הן הנתבעים 3 ו-4 היו בעלי זכויות (לפי החלוקה 30% - הנתבע 2; 70% - הנתבעים 4-3), בעלי שליטה ומנהלים במשותף בחברה.
"מחזיק" לצורך תשלום ארנונה - תשתית נורמטיבית בתמצית
49) "מחזיק" מוגדר בפקודת העיריות [נוסח חדש] (להלן: "פקודת העיריות"), כלהלן (סעיף 1): "אדם המחזיק למעשה בנכס כבעל או כשוכר או בכל אופן אחר, למעט אדם הגר בבית מלון או בפנסיון".
50) לא אחת נקבע כי "מחזיק" הוא בעל הזיקה הקרובה ביותר לנכס [ראו והשוו: ר"ע 422/85 חברת בתי גן להשכרה בע"מ נ' עיריית תל-אביב-יפו, פ"ד לט(3) 341, 344-343 (1985); רע"א 7037/00 עיריית ראשון לציון נ' עו"ד ישראל וינבוים, פ"ד נו(4) 856, 861 (2002); רע"א 9813/03 מדינת ישראל נ' עיריית ראשון לציון, מיום 4.2.2007, פסקה 8].
51) בעניין בר"ם 7856/06 איגוד ערים אילון נ' מועצה אזורית תבל, מיום 16.3.2008, נקבע בין השאר בהקשר דנן (פסקה 15):
"...והשאלה מיהו בעל הזיקה הקרובה כאמור תיענה על פי מבחן עובדתי. כפי שעולה מסקירת פסקי הדין דלעיל, בדרך כלל יהיה זה מי שעושה שימוש בפועל בנכס, אף אם באופן פוטנציאלי קיימים מחזיקים-בכוח נוספים, כגון בעלים. מאחורי קביעה זו עומדת התפיסה שתשלום הארנונה מתבצע כנגד קבלת שירותים שונים שמספקת הרשות המקומית לתושביה, אף אם הזיקה אינה ישירה, כפי שצויין לעיל. מכאן, שכאשר אדם מחזיק בנכס ובמסגרת זאת נהנה או יכול ליהנות מהשירותים שמספקת הרשות המקומית, במידה זו או אחרת, מוצדק יהיה לחייבו בתשלום ארנונה. זאת ועוד, ההחזקה לצורך החיוב בארנונה מתאפיינת, ככלל, ביכולת השליטה של האדם בנכס והיכולת לנצל את הנכס לצרכים שונים".
(ההדגשות אינן במקור)
הארנונה ביחס לשנת 2008
52) ממכלול החומר הקיים בתיק, למעשה אין מחלוקת של ממש לפיה החברה החזיקה בנכס אותה שנה [ראו לעניין זה, הודעת שינוי מחזיקים מיום 22.1.2008]. על-יסוד זאת ולצורך תשלום חוב הארנונה עבור שנת 2008, החברה היא "המחזיקה". בנדון, כזכור, ניתן פסק הדין מיום 4.3.2015.
53) מחומר הראיות עולה כי בשנת 2008 החברה הייתה פעילה, אך היא חדלה מלפעול בשנה שלאחר מכן (2009), ולא הוכח כדבעי אם היום היא פעילה.
54) הצדדים חלוקים ביניהם בשאלה אם ניתן לחייב את הנתבעים 2, 3 ו-4 שהם בעלי הזכויות והשליטה בחברה בגין אותה שנה - בנדון דנן, לאחר מתן הדעת למכלול הראיות שבהליך ולטיעוני הצדדים, סבורני כי הדין עם התובעת.
55) סעיף 8 בחוק ההסדרים, שכותרתו "ארנונה כללית", מורה כלהלן:
"(א) מועצה תטיל בכל שנת כספים ארנונה כללית, על הנכסים שבתחומה שאינם אדמת בנין; הארנונה תחושב לפי יחידת שטח בהתאם לסוג הנכס, לשימושו ולמקומו, ותשולם בידי המחזיק בנכס.
(ב) ...
(ב1) ...
(ג) על אף הוראות סעיף קטן (א) והוראות כל דין, היה הנכס נכס שאינו משמש למגורים, והמחזיק בו הוא חברה פרטית שאינה דייר מוגן..., ולא שילם המחזיק את הארנונה הכללית שהוטלה עליו לפי סעיף קטן (א), כולה או חלקה, רשאית הרשות המקומית לגבות את חוב הארנונה הסופי מבעל השליטה בחברה הפרטית, ובלבד שהתקיימו לגביו הנסיבות המיוחדות המנויות בסעיף 119א(א) לפקודת מס הכנסה, בשינויים המחויבים; בסעיף זה –
...
"בעל שליטה" - כהגדרתו בסעיף 119א לפקודת מס הכנסה"
(ההדגשה אינה במקור)
56) בסעיף 119א בפקודת מס הכנסה, שכותרתו "גביית מס בנסיבות מיוחדות", מורה סעיף קטן (א') כלהלן:
"(1) היה לחבר-בני-אדם חוב מס ונתפרק או העביר את נכסיו ללא תמורה או בתמורה חלקית בלי שנותרו לו אמצעים בישראל לסילוק החוב האמור, ניתן לגבות את חוב המס שהחבר חייב בו ממי שקיבל את הנכסים בנסיבות כאמור.
(2) היה לחבר בני אדם חוב מס סופי והוא העביר את פעילותו לחבר בני אדם אחר, שיש בו, במישרין או בעקיפין, אותם בעלי שליטה או קרוביהם..., בלא תמורה או בתמורה חלקית, בלי שנותרו לו אמצעים בישראל לסילוק החוב האמור, ניתן לגבות את חוב המס שהחבר חייב בו מהחבר האחר.
(3) בלי לגרוע מהוראות פסקאות (1) ו-(2), היה לחבר בני אדם חוב מס סופי והוא התפרק או הפסיק את פעילותו בלי ששילם את חוב המס האמור, יראו את הנכסים שהיו לחבר כאילו הועברו לבעלי השליטה בו בלא תמורה, וניתן לגבות מהם את חוב המס, אלא אם כן הוכח אחרת להנחת דעתו של פקיד השומה"
(ההדגשה אינה במקור)
57) בענייננו, כאמור, נמצא כי החברה הפסיקה את פעילותה. הנתבעים, כל שכן הנתבעים 4-3, לא הוכיחו כדבעי כי החברה פעילה עוד. ייתכן וכי נעשה שימוש בהמשך בשם החברה , כפי שעולה לכאורה ממוצגים ת/4-1 - מסמכים שהועלו לראשונה בדיון ולא היוו חלק מראיות התובעת שצורפו לתצהיר מטעמה - ואולם, נראה כי לגישת התובעת, החברה הפסיקה פעילות וספק אם הייתה פעילה כלל (ראו: סעיפים 27, 39 ו-46 בכתב סיכומי התובעת).
58) לצד האמור, הוכח בענייננו כי קיים חוב מס סופי לשנת 2008. עולה אם כן, כי חלה החזקה העובדתית שבהוראת סעיף 119א(א)(3) בפקודת מס הכנסה. לפיכך, קיים בסיס של ממש לעמדת התובעת לפיה יש לראות בנכסים שהיו לחברה כאילו הועברו לבעלי השליטה בה ללא תמורה, ולכן ניתן לגבות מהם את חוב המס, זולת אם הוכח אחרת.
59) הנטל לסתור את החזקה האמורה, מוטל על בעלי השליטה ולא על העירייה. בעניין רע"א 7392/12 חיים רומנו נ' עירית יהוד מונסון, מיום 25.10.2012, נקבע בין השאר (פסקה 10):
"קריאת לשונם של הסעיפים שבמחלוקת - סעיף 8(ג) לחוק מזה וסעיף 119א(א)(3) מזה - במשולב, מלמדת בבירור כי צדק בית המשפט המחוזי בקובעו כי בהינתן קיומו של חוב מס סופי והפסקת פעילותה (או פירוק) של חברה פרטית, אין על המועצה להוסיף ולהוכיח כי נכסי החברה הועברו לבעל השליטה. במילים אחרות, החזקה על פי הסעיף, דהיינו: העובדה שלכאורה הוכחה (בהיעדר הוכחה לסתור), מתייחסת הן לעצם ההעברה לבעל השליטה, והן לכך שזו נעשתה שלא בתמורה או בתמורה חלקית. כפי שציין בית המשפט המחוזי, אף אני סבור כי כל מסקנה אחרת תסכל למעשה את הטעם הטמון בהעברת הנטל אל בעל השליטה על פי ההסדר"
[ראו והשוו גם: רע"א (מחוזי - י-ם) 29659-12-17 איברהים יגמור נ' עירית ירושלים, מיום 23.4.2018]
60) הנתבעים לא הראו כלל מה הם נכסי החברה (בכלל זה, לא הראו מסמכי התאגדות, פרוטוקולים, פירוט ציוד, ועוד); מעדות הנתבע 2 עולה כי נרכש ציוד (שורה 18, עמוד 18). חיזוק לכך נמצא גם בעדות הנתבע 3 (שורות 25-21, עמוד 27): "...אנחנו נסענו ביחד היינו צריכים לקנות ציוד, הנתבע 2 והנתבע 4 הוא לקח אותו לתערוכה בתל אביב היה לציוד נגרים, והנתבע 2 היה בוחר מכונות והנתבע 4 היה משלם על זה. היה מקרה שהיינו צריכים להוסיף ציוד אז נסענו עם הנתבע 2 והוא בחר ואני כבר שילמתי".
61) בטיעוניהם, לא הונחה תשתית משכנעת כי החברה הייתה נטולת נכסים כלשהם. יש לציין כי בהסכם השותפות, כזכור, הנתבעים 3 ו-4 התחייבו להשקיע את ההשקעה הכספית לשם הקמת העסק. לפי סעיף 3 בתצהירו של הנתבע 3, סוכם כי הנתבעים 3 ו-4 ישקיעו 170,000 ₪ "כהשקעה ראשונית" וכן תזרימי כסף מזומנים במהלך השנה בסך של 50,000 ₪ . הנתבע 3 העיד במשפט כי השקיעו סך 200,000 ₪ הוא והנתבע 4, בחלקים שווים (שורות 18-17, עמוד 27).
62) מעדות הנתבע 4 עולה כי רכוש החברה נמכר (שורות 8-7, עמוד 37). לא ברור בהקשר זה כיצד חולקה התמורה, מה מידת חלקו של כל אחד מהנתבעים בנדון, ואולם אין מחלוקת כי בין הנתבע 2 לבין הנתבעים 3 ו-4 נתגלעו מחלוקות כספיות שהסתיימו בפשרה אשר קיבלה תוקף של פסק דין ביום 28.3.2011.
63) מכאן, לטעמי, יש מקום לחייב את הנתבעים 2, 3 ו-4, בנוסף לחבות החברה, ביחס לחוב הארנונה עבור שנת 2008, אותה שנה שבה החברה הייתה פעילה . חיוב הנתבעים ייעשה לפי חלקו היחסי של כל אחד באחזקות בחברה. על כן, נקבע בזאת כי ביחס לחוב הארנונה לשנת 2008, חייבים הנתבעים 2, 3 ו-4 בפירעון חוב זה, לפי החלוקה היחסית ביניהם (הנתבע 2 יישא ב-30% מהחוב והנתבעים 3 ו-4 יישאו ב-70%).
64) לצורך חישוב גובה החוב - כפי שאתייחס לכך מיד להלן לעניין האיחורים בהגשת ראיות התובעת וסיכומיה שהביאה להימשכות ההליך המשפטי וטענות הצדדים בנדון, בפרט טענות הנתבע 2 בעניין זה , על כל הנגזר מכך מבחינת צבירת הפרשי הצמדה וריבית על סך החוב - לדידי, יהיה זה נכון וצודק שסך קרן החוב עבור אותה שנה (סך 22,954 ₪) , יישא הפרשי הצמדה וריבית רק מאמצע התקופה בלבד (קרי: מיום 1.4.2013 עד מועד מתן פסק הדין) .
65) בנושא זה, לא נעלם מעיניי המועד שבו נקבעו המועדים להגשת תצהירי התובעת (מיום 2.3.2015) כאשר בפועל אלה הוגשו ביום 22.7.2015 [ראו גם התראה מיום 1.6.2015]; המועד שבו נקבע כי על התובעת להגיש את סיכומיה תוך 45 יום (מיום 22.5.2017), ואלה הוגשו רק ביום 24.10.2017 [ראו גם התראה מיום 19.9.2017]; המועד שנקבע להגשת סיכומי התשובה מטעם התובעת [ראו החלטות מיום 22.5.2017, מיום 28.3.2018, מיום 3.5.2018 ומיום 16.5.2018]. בהחלטה מיום 22.5.2017 הותר לתובעת להגיש סיכומי תשובה תוך 21 יום מיום קבלת סיכומי הנתבעים. אחרון סיכומי הנתבעים הוגשו ביום 1.2.2018. בהחלטה מיום 16.5.2018 הותר לתובעת להגיש סיכומי תשובה תוך 10 ימים, ואולם אלה הוגשו רק ביום 28.6.2018. ברי כי אין מקום לזקוף את החיובים שנובעים מחלוף התקופות, לחובת הנתבעים.
66) לגופו של עניין, יש לזכור כי החיוב בארנונה הושת על בעלי השליטה. ברי לכל בר בי רב כי אין זוּ הדרך הרגילה של חיוב בארנונה, חיוב אשר מוטל ככלל על המחזיק עצמו. מעדות העדה עולה כי התראה בדבר החוב נשלחה לנתבע 2 רק ביום 30.7.2012, כאשר החוב כאמור, הוא מהשנים 2009-2008 (שורות 22-15, עמוד 12) . ברם, לא הוצגו התראות לנתבעים 3 ו-4, ובעיקר, התובעת לא הניחה תשתית משכנעת שמסבירה את חלוף הזמנים בין שנות החוב לבין עיתוי ההתראה.
67) מכאן, לא מצאתי עוגן לחיוב בעלי השליטה בריבית והצמדה שהצטברו ביחס לתקופה שבה טרם הודַע להם בדבר קיום החוב. חשוב לציין בהקשר זה, כי הנתבע 2, לאחר שהוגשה התובענה נגדו, שילם לתובעת את חלקו היחסי.
68) מובהר כי מסך חלקו היחסי של הנתבע 2, יש לנכות את הסכום ששילם בחודש אוקטובר 2013, כאשר גם סכום זה משוערך ובצירוף ריבית מיום 1.4.2013 ועד מועד מתן פסק הדין.
69) לעניין סכום החוב של הנתבעים 3 ו-4 עבור שנת 2008, משלא הראו הנתבעים מה הוא יחס החלוקה ביניהם בתוך ה-70%, נקבע בזאת כי שניהם יישאו בחלק היחסי האמור (70% מסך החוב), ביחד ולחוד.
70) נוכח מסקנתי דלעיל, בדבר תחולת חוק ההסדרים ופקודת מס הכנסה על המקרה לפנינו, דומה כי התייתר הצורך לדון בהיבטים המשפטים בשאלת הרמת מסך מכוח סעיף 6 בחוק החברות, התשנ"ט-1999, אם כי ברי כי התוצאה המעשית של חיוב בעלי השליטה, היא צורה נוספת של הרמת מסך.