| בבית המשפט העליון בשבתו כבית משפט לערעורים אזרחיים |
| ע"א 6952/15 |
| לפני: | כבוד המשנה לנשיאה א' רובינשטיין |
| כבוד השופט ח' מלצר | |
| כבוד השופט מ' מזוז |
| המערער: | פקיד שומה גוש דן |
| נ ג ד |
| המשיב: | גד קרן |
| ערעור על פסק דינו של בית המשפט המחוזי בתל אביב (השופטת מ' אגמון-גונן) מיום 8.7.15 בע"מ 1191/09 [פורסם בנבו] |
| פסק-דין |
המשנה לנשיאה א' רובינשטיין:
א. ערעור על פסק דינו של בית המשפט המחוזי בתל אביב (השופטת ד"ר מ' אגמון-גונן) בע"מ 1191-09 [פורסם בנבו] מיום 8.7.15, שבגדרו נתקבל הערעור שהגיש פרופ' גד קרן (להלן המשיב) על שומות שהוצאו בעניינו על ידי פקיד שומה גוש דן (להלן המערער), במסגרתן הוטל מס על אופציות שקיבל מחברה אשר כיהן בה כדירקטור לפי סעיף 3(ט)(1)(ב) לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש] (להלן פקודת מס הכנסה או הפקודה). תחת זאת נקבע, כי יש למסות את האופציות כהכנסה פירותית לפי סעיף 2(10) לפקודת מס הכנסה במועד ההקצאה, ובמועד המימוש לפי חלק ה' לפקודה בתור רווח הון.
ב. אקדים ואומר, כי סוגית מיסוין של אופציות אשר חילקה חברה לעובדים ולנושאי משרה מוסדרת כיום במלואה בסעיף 102 לפקודת מס הכנסה. ברם, אירועי הקצאת המניות נשואי תיק זה התרחשו בשנים אשר קדמו לחוק לתיקון פקודת מס הכנסה (מס' 132), התשס"ב-2002 (1.1.2003) (להלן תיקון 132) שבמסגרתו נחקק ההסדר, ועל כן ההכרעה בערעור נדרשת אל המצב החוקי ששרר טרם כניסתו לתוקף. יצוין כאן, כי תיק זה נשמע בצוותא חדא עם ע"א 559/16 פרי יעקב שירותי ניהול בע"מ נ' פקיד שומה תל אביב 1 [פורסם בנבו]. ואולם לצורך הכרעה ולאחר העיון הופרדו התיקים, ובע"א 559/16 [פורסם בנבו] ניתן ביום 6.11.16 פסק דין מפי השופט מ' מזוז.
רקע והליכים קודמים
ג. לשם הבהירות אציג כבר עתה את סעיפי הפקודה הרלבנטיים במלואם. סעיף 2 לפקודת מס הכנסה מונה את מקורות ההכנסה השונים שעליהם מוטל מס על פי הפקודה:
"2. מס הכנסה יהא משתלם, בכפוף להוראות פקודה זו, לכל שנת מס, בשיעורים המפורטים להלן, על הכנסתו של אדם תושב ישראל שהופקה או שנצמחה בישראל או מחוץ לישראל ועל הכנסתו של אדם תושב חוץ שהופקה או שנצמחה בישראל, ממקורות אלה:
(1) השתכרות או ריווח מכל עסק או משלח-יד שעסקו בו תקופת זמן כלשהי, או מעסקה או מעסק אקראי בעלי אופי מסחרי;
...
(10) השתכרות או ריווח מכל מקור אחר שאינו כלול בפסקאות (1) עד (9), אך לא הוצא מהם בפירוש ולא ניתן עליו פטור בפקודה זו או בכל דין אחר."
סעיף 3(ט)(1) לפקודה עניינו בכללים מיוחדים לגבי הטבות מסוימות, שמקורן ביחסים בין עובד למעביד, נותן ומקבל שירות ובעל שליטה וחברה אשר בשליטתו:
"3. (ט) (1) מימש אדם זכות שקיבל בעבר לרכישת נכס או שירות, ובעת המימוש היה הפרש בין המחיר המשתלם כרגיל בעד אותו נכס או שירות לבין המחיר ששילם אותו אדם, או קיבל אדם הלוואה, בין שניתנה לו במישרין או בעקיפין או לאחר לטובתו, וההלוואה היא ללא ריבית או בריבית נמוכה משיעור שקבע לענין זה שר האוצר באישור ועדת הכספים של הכנסת בין דרך כלל ובין לסוגי הלוואות או להלוואות למטרות שונות, יראו את ההפרש –