סעיף 132(א) לפקודת המכס קובע כי ערך העסקה לצורכי מכס הוא "המחיר ששולם... בעד הטובין, בעת מכירתם לשם ייצוא לישראל". מחיר זה מוגדר בסעיף 132 כ"מחיר העסקה".
באופן דומה, קובעת תקנה 2(א) לתקנות המכס (חישוב ערכם של טובין שיובאו לשימוש עצמי), תשס"ז-2006 (להלן: תקנות המכס), כי "ערכם של טובין שיובאו לשימוש עצמי לצורך חישוב המסים החלים עליהם, יהיה ערך העסקה כמשמעותו בסעיף 132, אם הוכיח זאת מייבא הטובין להנחת דעתו של המנהל".
חוק מסים עקיפים (מס ששולם ביתר או בחסר), תשכ"ח-1968 (להלן: חוק מסים עקיפים), מגדיר בסעיף 1 (סעיף ההגדרות) "חסר" כ"מס עקיף שלא שולם, או שהוחזר בטעות, כולו או מקצתו".
סעיף 2(א) שעניינו "חיוב בתשלום חסר", מוסיף וקובע כי "נישום יהא חייב בתשלום חסר אם נדרש לעשות כן תוך התקופה הקובעת".
"התקופה הקובעת" מוגדרת בסעיף 1 – "לגבי טובין שיובאו – חמש שנים מן היום בו נתהווה החסר או היתר". בענייננו, אין חולק כי הודעת הגירעון הוצאה לתובע ביום 21.9.2015, כשנה וארבעה חודשים לאחר שבוצע חישוב המס לצורכי שחרור הרכב (ביום 4.5.2014) ובטרם חלפו חמש השנים שהגדיר המחוקק.
עוד רלבנטי לענייננו סעיף 239א לפקודת המכס, הקובע לעניין חובת הראייה כי "בהליכים שסעיף 229 [המעגן את חובת הראיה באישום מכס] לא חל עליהם, הטוען ששילם את המכס המגיע או שהגיש הצהרה כדין או שניתנה לגבי טובין שנכללו בהצהרה התרה כדין, עליו הראיה".
ההחלטה המנהלית
11. התובע הצהיר כי שילם תמורת הרכב 29,500 אירו, בהתאם לחשבונית אוטוטרנדס. על בסיס הצהרתו זו, שילם התובע את מסי היבוא והרכב שוחרר. לאחר קבלת תוצרי הבדיקה שערכו שלטונות המכס בגרמניה, ובפרט חשבונית מאייר, קבעה הנתבעת כי על פי הראיות שבידיה, מחיר העסקה בפועל היה 51,400 אירו וכי התובע שילם מס בחסר. משכך, הוציאה הנתבעת מכוח סעיף 2 לחוק מסים עקיפים את הודעת הגירעון, בגין ההפרש שבין הסכומים שבחשבוניות. בהודעת הגירעון נרשם כי:
"לפי הרשימונים המפורטים בנספח/ים המצ"ב, שוחררו טובין שתוארו כ- רכב.
בביקורת שלאחר התרת הרשימונים נוצר גירעון כמפורט:
בביקורת שלאחר התרת הרשימון 417007663 מממצאי הבדיקה שנערכה עולה כי מחיר העסקה כהגדרתו בסעיף 132 לפקודת המכס הינו 52,400 אירו [צ"ל 51,400 אירו] ולא כפי שהוצהר על ידך".
הודעת הגירעון ובכללה הקביעה כי מחיר העסקה הוא 51,400 אירו, ולא כפי שהוצהר, היא ההחלטה המנהלית שהתובע מבקש להורות על ביטולה והיא העומדת לביקורת שיפוטית.