"בדונו בערעור מס הכנסה יושב בית-המשפט לא רק כפוסק בין שני בעלי-הדין כמו בערעור אזרחי, אלא על-ידי הגשת הערעור נפתח פתח לעיון נוסף בשומה שנעשתה על-ידי פקיד השומה, ומוטלת חובה על בית-המשפט לא רק כלפי הנשום המערער, אלא גם כלפי הציבור כולו, שלו ענין בכך שהשומה תהיה שומת אמת." (ראו: ערעור אזרחי 495/63 מלכוב נ' פקיד השומה, תל-אביב, פ"ד יח(2) 683, 686ד (1964) (להלן: עניין מלכוב)).
- ברם, שיקול הדעת שניתן בכגון דא לבית משפט קמא הוא שלו, ולא שלי. בית משפט קמא הפעיל שיקול דעת זה באופן ענייני ועל כן - חרף הספק שהעליתי - לא אכנס לנעליו.
- לא זו אף זו: במבחן התוצאה, המסקנה אליה הגעתי בעניינה של זכאות שחקני עירוני קריית שמונה להטבת יישוב מוטב ממילא מייתרת את טרוניית הקבוצה בהקשר זה. הדיון בטרוניית הקבוצה באשר לאי-מתן הארכה המוסכמת בהקשרו של מימון הדיור והלינה כהטבה שהמעביד נותן לעובדיו, מתייתר אף הוא. כפי שכבר ציינתי, אחרי שידענו כי שחקני עירוני קריית שמונה קבעו את מרכז חייהם בעיר זו, ועל ידי כך נמצאו זכאים להטבת יישוב מוטב, בין היתר, בזכות הדיור והלינה בעיר אשר מומנו מכספי הקבוצה - על-כורחנו מגיעים אנו למסקנה כי מימון זה הוא בגדר "טובת הנאה ממעביד", שבגינה יש למסות את השחקנים כמצווה בסעיף 2(2)(א) לפקודת מס הכנסה.
הטבת יישוב מוטב
משמעות המונח "מרכז חייו" לעניין סעיף 11 לפקודת מס הכנסה
- סעיף 11 לפקודת מס הכנסה, שכותרתו "הטבות מס ביישובים" מעניק הטבות מס שונות לתושבי היישובים הזכאים לכך, אשר כוללים יישובי סְפָר כדוגמת העיר קריית שמונה. לפי הוראת הסעיף, "תושב ... ביישוב מסוים" הוא "יחיד שמרכז חייו באותו יישוב" (ראו: סעיף 11(א) לפקודה). השאלה בה עלינו לדון ולהכריע היא זאת: כיצד נבחן היכן נמצא "מרכז חייו" של אדם לעניין סעיף 11(א) לפקודה? בהמשך לשאלה זו, אדון בשאלת היחס בין הגדרת "תושב ביישוב מסוים" - שכאמור נקבעה בסעיף 11(א) לפקודה - לבין הגדרת "תושב או תושב ישראל" שבסעיף 1 לפקודה אשר משמשת הגדרה כללית של תושבוּת.
- בדומה להגדרת "תושב ביישוב מסוים" שבסעיף 11(א) לפקודת מס הכנסה, סעיף 1 לפקודה - הוא סעיף ההגדרות הכללי - מגדיר "תושב ישראל" או "תושב" כ"מי שמרכז חייו בישראל". לנוכח דמיון זה, בחן השופט ס' ג'ובראן בקשות עירייה אחרות 8234/11 בלטינסקי נ' פקיד שומה עכו [פורסם בנבו] (6.2.2014) (להלן: עניין בלטינסקי) את שאלת התושבות לעניין סעיף 11 לפקודה, בהתאם להגדרת "תושב ישראל" האמורה בסעיף 1 לפקודה (אעיר כי בעניין בלטינסקי לא נערך דיון בשאלת היחס בין הגדרת "תושב ביישוב מסוים" להגדרת "תושב ישראל" (ראו: שם, פסקה 15)).
- סעיפים 1 ו-11 לפקודת מס הכנסה משתמשים באותו ביטוי של "תושב". ברם, לדעתי, ה"תושבים" עליהם מדבר סעיף 1 לפקודה אינם זהים ל"תושבים" אליהם מכוון סעיף 11. בהקשר זה, יפים דבריה של השופטת א' חיות אשר נאמרו בקשות עירייה אחרות 477/02 גונן נ' פקיד שומה חיפה [פורסם בנבו] (29.12.2005) בעניינו של המונח "תושב" בחקיקה פיסקאלית:
"הגדרות אלה הנוגעות לתושבות פיסקאלית אינן מתפרשות בהכרח בהתאמה לפירוש הניתן למונח "תושב" ככל שהוא מופיע בדינים אחרים ובהקשרים אחרים. הכלל בעניין זה הינו כי אף שיש לשאוף להרמוניה תחיקתית, אין לפרש מונח המופיע בחיקוקים שונים באחידות "עיוורת" אלא בהתחשב בתוכנו של החוק ובמגמתו הכללית, והדבר עשוי להוביל לפירושים שונים ולמשמעויות שונות שיינתנו לאותו מונח עצמו בכל אחד מאותם חיקוקים" (ראו שם, פסקה 8; כמו כן ראו האסמכתאות דשם; ההדגשה הוספה - א.ש.).
- בענייננו-שלנו, האמור בהגדרת "תושב או תושב ישראל", אשר מופיעה בסעיף 1 לפקודת מס הכנסה, יכול לסייע בפרשנות ההגדרה של "תושב ביישוב מסוים" שבסעיף 11 לפקודה, אולם, כאמור, אין חפיפה בין שתי ההגדרות הללו. כוונתי לכך שהמבחן של "מרכז החיים" יוחל באופן שונה בגדרו של סעיף 1 לפקודה, מזה, ובמסגרתו של סעיף 11 לפקודה, מזה; כך שייתכן שתחת אותן נסיבות אדם מסוים יוגדר כ"תושב ישראל" למטרות מס כלליות, אולם לא כ"תושב ביישוב מסוים" לעניין ההטבה על פי סעיף 11 לפקודה - וכן להיפך. שונות זו נובעת מההבדל בין "תושב ישראל" לעניין תושבות פיסקאלית כללית של הנישום, לבין "תושב יישוב מסוים" לעניין זכאותו של אדם להטבת מס בגין מגוריו ביישוב סְפָר או ביישוב מוטב אחר.
- אפרט את עמדתי.
- ראשית, כדרכנו, אפנה ללשונה של פקודת מס הכנסה. סעיף 1 לפקודה מגדיר "תושב ישראל" או "תושב", כדלקמן:
")א) לגבי יחיד - מי שמרכז חייו בישראל; ולענין זה יחולו הוראות אלה: